Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11773 del 08/06/2016

Cassazione civile sez. VI, 08/06/2016, (ud. 27/04/2016, dep. 08/06/2016), n.11773

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. IACOBELLIS Marcello – Presidente –

Dott. CARACCIOLO Giuseppe – Consigliere –

Dott. IOFRIDA Giulia – Consigliere –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. CONTI Roberto Giovanni – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– ricorrente –

contro

M.A., elettivamente domiciliato in ROMA, VIA

CONFALONIERI 5, presso lo studio dell’avvocato COGLITORE EMANUELE,

che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato BERARDI LUIGI

FERDINANDO, giusta procura in calce al controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 1304/20/2014 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE di BOLOGNA del 23/06/2014, depositata il 01/07/2014;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del

27/04/2016 dal Consigliere Relatore Dott. CONTI ROBERTO GIOVANNI;

udito l’Avvocato COGLITORE EMANUELE difensore del controricorrente

che si riporta agli scritti.

Fatto

IN FATTO E IN DIRITTO

L’Ufficio fiscale di Nuoro notificava a M.A. un invito a produrre documentazione relativa alla determinazione dei redditi per l’anno di imposta 2005 al quale il contribuente, esercente l’attività di movimento merci relativo ad altri trasporti terrestri, ottemperava.

Successivamente veniva emesso a carico della contribuente un avviso di accertamento per l’anno 2005 relativo alla ripresa a tassazione di IVA, IRAP e IRPEF. La CTP di Bologna respingeva il ricorso con sentenza riformata dalla CTR dell’Emilia Romagna. Secondo il giudice di appello la circostanza che l’atto fosse stato adottato in prossimità della scadenza del termine di decadenza della pretesa fiscale non integrava una ragione di urgenza, secondo quanto chiarito da questa Corte.

L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo. La parte intimata ha resistito con controricorso.

La ricorrente prospetta con il primo motivo la violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7. La CTR ha ricondotto la fattispecie al suo esame al paradigma della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7 senza considerare che il termine dilatorio ivi fissato non trova applicazione per gli accertamenti che non i sono svolti nei luoghi di pertinenza del contribuente.

Con il secondo motivo si deduce il vizio di violazione di legge (L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7 contestando la statuizione che ha escluso la ricorrenza di una ragione di urgenza per le ipotesi imminente scadenza del termine di decadenza della pretesa fiscale.

La parte intimata ha chiesto il rigetto del ricorso, rilevandone l’infondatezza, depositando altresì memoria.

Il primo motivo di ricorso, nei termini di seguito esposti, è manifestamente fondato e va accolto, assorbendo l’esame del secondo.

Ed invero, le Sezioni Unite di questa Corte, con la sentenza n. 24823, depositata il 9 dicembre 2015, esaminando la questione, rimessa da questa sottosezione con ordinanza interlocutori n. 527/2015, hanno chiarito che le garanzie fissate nella L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7, trovano applicazione esclusivamente in relazione agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche fiscali effettuate nei locali ove si esercita l’attività imprenditoriale o professionale del contribuente; ciò, peraltro, indipendentemente dal fatto che l’operazione abbia o non comportato constatazione di violazioni.

Nella medesima occasione le Sezioni Unite hanno chiarito che “Differentemente dal diritto dell’Unione europea, il diritto nazionale, allo stato della legislazione, non pone in capo all’Amministrazione fiscale che si accinga ad adottare un provvedimento lesivo dei diritti del contribuente, in assenza di specifica prescrizione, un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, comportante, in caso di violazione, l’invalidità dell’atto. Ne consegue che, in tema di tributi “non armonizzati”, l’obbligo dell’Amministrazione di attivare il contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, sussiste esclusivamente in relazione all’ipotesi, per le quali siffatto obbligo risulti specificamente sancito; mentre in tema di tributi “armonizzati”, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell’Unione, la violazione dell’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell’Amministrazione comporta in ogni caso, anche in campo tributario, l’invalidità dell’atto, purchè, in giudizio, il contribuente assolva l’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l’opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto”.

Orbene, la decisione impugnata si pone in contrasto con gli enunciati principi di diritto.

Ha, infatti, considerato come dato pacifico l’applicazione alla fattispecie al suo esame della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7 disponendo l’annullamento integrale dell’atto impositivo dedotto in controversia per difetto di contraddittorio endoprocedimentale ancorchè, quanto all’accertamento a fini IRPEG e IRAP, non sussistesse in capo all’Amministrazione fiscale, vertendosi in tema tavolino”, come già rilevato dal giudice di primo grado – v., infatti, pag. 3, primo cpv. sent. impugnata e la stessa difesa della parte controricorrente che non ha posto in discussione tale invece sostenendo l’applicabilità del termini dilatorio generalizzata per tutte le verifiche dell’ufficio fiscale -, alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale. Risulta conseguentemente erronea la statuizione che ha escluso la ricorrenza del requisito di urgenza sul presupposto che fosse applicabile il detto termine di 60 giorni dalla comunicazione del pvc. Quanto all’accertamento a fini IVA pure oggetto di contestazione, la CTR ha omesso di acclarare l’assolvimento, ad opera della parte contribuente, dell’onere di specifica enunciazione delle ragioni che avrebbe potuto far valere in sede di procedimento amministrativo.

La CTR, prima di giungere all’annullamento dell’atto accertativo, avrebbe infatti dovuto verificare che il contribuente aveva assolto l’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto valere se il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, ed ancora che “…l’opposizione di dette ragioni si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede e al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le predisposto” –

cfr. Cass. S.U. n. 24823/2015 -.

Va poi evidenziato che con la memoria ex art. 378 c.p.c. la parte contribuente ha sollevato questione di legittimità costituzionale della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7, (come interpretato dalla su menzionata decisione delle sez. unite 24823/2015, ritenuta costituire “diritto vivente”), per violazione del principio di uguaglianza ex art. 3 Cost. nonchè del canone di ragionevolezza intrinseca ex art. 97 Cost. e del diritto di difesa ex art. 24 Cost., anche in riferimento all’art. 111 Cost., evidenziando che analoga questione di costituzionalità è stata sollevata dalla con ordinanza 736/1/15 in data 21-12-2015/18-1-2016.

La questione è manifestamente infondata.

Come evidenziato, invero, dalle S.U. nella ricordata sent. n. 24823/2015 il dato testuale della detta L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7, univocamente tendente alla limitazione della garanzia del contraddittorio procedimentale alle sole “verifiche in loco”, è da ritenersi “non irragionevole”, in quanto giustificato dalla peculiarità stessa di tali verifiche, “caratterizzate dall’autoritativa intromissione dell’Amministrazione nei luoghi di pertinenza del contribuente alla diretta ricerca di elemento valutativi a lui sfavorevoli; peculiarità che giustifica, quale controbilanciamento, il contraddittorio con fine di correggere, adeguare e chiarire, nell’interesse del contribuente e della stessa Amministrazione, gli elementi acquisiti presso i locali aziendali”;

siffatta peculiarità, differenziando le due ipotesi di verifica (“in loco” o “a tavolino”), giustifica e rende non irragionevole il differente trattamento normativo delle stesse, con conseguente manifesta infondatezza de questione di costituzionalità con riferimento agli artt. 3 e 97 Cost.; nè una questione di costituzionalità, sempre con riferimento all’art. 3 Cost. può porsi per la duplicità di trattamento giuridico tra “tributi armonizzati” e “tributi non armonizzati”, atteso che, come anche in tal caso evidenziato dalla su menzionata sentenza delle S.U. n. 24823/2015, l’assimilazione tra i due trattamenti è preclusa in presenza di un quadro normativo univocamente interpretabile nel senso dell’inesistenza, in campo tributario, di una clausola generale di contradditorio procedimentale. Del resto, poichè il sistema di tassazione diretta, nel suo complesso, non ha alcun rapporto con quello dell’IVA, non può ritenersi che una soluzione in tema di contraddittorio endoprocedimentale in materia IVA diversa da quella espressa per i tributi diretti crei un vulnus al principio di discriminazione sul versante comunitario nè a quello della ragionevolezza sul piano interno – cfr. Corte giust. 17 marzo 2007, causa C-35/05; Cass. 22132/2013 -.

L’affermata insussistenza, nell’ordinamento tributario nazionale, di una clausola generale di contradditorio endoprocedimentale non viola, inoltre, nè l’art. 24 Cost. nè l’art. 111 Cost., atteso che, come espressamente affermato da Cass. S.U. n. 24823/2015, le garanzie di cui all’art. 24 Cost. “attengono, testualmente, all’ambito giudiziale”, nè l’art. 111 Cost., in quanto il giudizio tributario, pur nella sua particolarità, è comunque rispettoso del principio della c.d. “parità delle armi”, giacchè, fermo restando il divieto di ammissione della prova testimoniale sancito dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, il potere di introdurre in giudizio dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, con il valore probatorio proprio degli elementi indiziari, compete non solo all’Amministrazione finanziaria, che tali dichiarazioni abbia raccolto nel corso d’indagine amministrativa ma, altresì, con il medesimo valore probatorio, al contribuente.

In conclusione, la sentenza impugnata, in accoglimento del primo motivo di ricorso assorbito il secondo, va pertanto cassata e la causa rinviata, anche per la regolamentazione delle spese del presente giudizio, ad altra sezione della CTR dell’Emilia Romagna.

PQM

La Corte, visti gli artt. 375 e 380 bis c.p.c.;

Accoglie il primo motivo, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia anche per la regolamentazione delle spese del presente giudizio, ad altra sezione della CTR dell’Emilia Romagna.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Sesta Civile, il 27 aprile 2016.

Depositato in Cancelleria il 8 giugno 2016