Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11625 del 11/05/2017

Cassazione civile, sez. trib., 11/05/2017, (ud. 29/03/2017, dep.11/05/2017),  n. 11625

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. BOTTA Raffaele – Consigliere –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. ZOSO Liana M. T. – Consigliere –

Dott. STALLA Giacomo Maria – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 5238-2014 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

B.A., elettivamente domiciliato in ROMA VIA A. FARNESE 7,

presso lo studio dell’avvocato CLAUDIO BERLIRI, che lo rappresenta e

difende unitamente all’avvocato FRANCESCO MOSCHETTI;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 117/2013 della COMM. TRIB. REG. di VENEZIA,

depositata il 06/11/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

29/03/2017 dal Consigliere Dott. STALLA GIACOMO MARIA.

Fatto

RILEVATO IN FATTO

che:

p. 1. L’agenzia delle entrate propone due motivi di ricorso per la cassazione della sentenza n. 117/30/13 del 6 novembre 2013 con la quale la commissione tributaria regionale del Veneto, decidendo a seguito di rinvio da Cass. n. 1566/12, ha ritenuto infondato il silenzio – rifiuto da essa opposto all’istanza proposta da B.A. per il rimborso della maggior imposizione Irpef operata sulla liquidazione del Fondo Pensione Dirigenti Enel (PIA) spettantegli alla cessazione del rapporto di lavoro. In particolare, la commissione tributaria regionale ha rilevato che: – in base a quanto statuito da Cass. SSUU 13642/11, richiamata dalla cit. sentenza di annullamento con rinvio, oggetto di imposizione attenuata mediante applicazione dell’aliquota del 12,50% sul reddito di capitale, in luogo della tassazione separata applicabile sul TFR, era unicamente la quota di liquidazione ascrivibile a rendimento da investimento delle somme sul mercato finanziario; – la prova, nell’an e nel quantum, del rendimento così inteso era stata dal B. fornita mediante idonea documentazione (dichiarazione Enel e perizia asseverata); – alla luce di tale documentazione, corretta doveva ritenersi la quantificazione del rimborso operata dal giudice di primo grado.

Resiste con controricorso il B..

p. 2. Con il primo motivo di ricorso si lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 – violazione e falsa applicazione dell’art. 384 c.p.c.. Per avere la commissione tributaria regionale violato il decisum cassatorio là dove avrebbe riconosciuto il diritto al rimborso senza accertare, sulla base di SSUU cit. e di quanto stabilito dalla sentenza di annullamento con rinvio, “se vi sia stato, e quale sia stato, l’impiego da parte del fondo sul mercato” delle somme accantonate; così da stabilire in concreto la quota legittimamente assoggettata all’imposta del 12,50%.

Con il secondo motivo di ricorso si lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – violazione e falsa applicazione dell’art. 42; D.P.R. n. 917 del 1986, art. 17, comma 2 e art. 16, comma 1, nel testo applicabile ratione temporis; L. n. 482 del 1985, art. 6; D.Lgs. n. 124 del 1993, art. 13, comma 9 e D.L. n. 669 del 1996, art. 1, comma 5, conv. in L. n. 30 del 1997. Per avere la commissione tributaria regionale riconosciuto il rimborso nonostante che l’imposizione del 12,50% spettasse solo all’esito della prova, a carico del contribuente che aveva chiesto il rimborso e qui insussistente, della effettiva derivazione della somma liquidata da investimento sul mercato; cioè della sua natura di rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del fondo, del capitale accantonato.

p. 3.1 I due motivi di ricorso, suscettibili di trattazione unitaria per la loro intima connessione, sono fondati.

La citata sentenza SSUU n. 13642 del 22 giugno 2011 ha stabilito il principio secondo cui: “in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dall’i gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 cit., art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17″.

Tale indirizzo ha trovato successive plurime applicazioni anche in ordine alla nozione di “rendimento” qui rilevante: Cass. 287/12; 14498/12; 23520/12; 3130/14; 17365/14, ord.; 5614/15 ed altre.

In particolare, Cass. 17365/14 ord., cit., ha ripreso i vari profili nei quali si è articolato il ragionamento delle SSUU osservando, per quanto qui rileva, che: – sulla nozione di “rendimento” (tassabile al 12.50% fino al 31 dicembre 2000), viene richiamato che: “…per rendimento del capitale deve intendersi, come espressamente precisato nella parte motiva della citata sentenza delle Sezioni Unite (ultima parte del penultimo periodo del paragrafo 6.1), il “rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato, la cui quantificazione deve essere compiuta dal giudice di merito, come questa corte ha avuto modo di ulteriormente specificare nella successiva sentenza 29583/11 – sulla base di “una congruente analisi giuridica della fattispecie concreta, che operi l’accertamento della “natura e quantità del rendimento che sarebbe stato erogato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego da parte del Fondo sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego”; – risulta pertanto necessario, da parte del giudice del merito, svolgere un esame degli investimenti effettuati dal Fondo sul mercato finanziario (alla stregua delle norme contrattuali via via applicabili) e delle plusvalenze con essi realizzati, così da accertare “…se in concreto sussistesse un rendimento imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato (ossia, in termini più espliciti, se la differenza tra le somme erogate al beneficiario e l’ammontare dei contributi versati da lui e dal datore di lavoro derivasse in tutto o in parte dalla gestione di tali contributi sul mercato finanziario)”.

Sempre sul problema della natura ed individuazione della quota di rendimento tassabile, per i “vecchi iscritti”, al 12,50% (sulla differenza tra ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo), Cass. n. 3130/14 ha esplicitato nello stesso senso – la necessità dell’ accertamento di merito sulla sussistenza ed entità del rendimento (effettivo investimento sul mercato del capitale degli accantonamenti imputabili ai contributi versati al Fondo dal datore di lavoro e dal lavoratore; risultati dell’investimento; modalità dell’assegnazione delle eventuali plusvalenze così ottenute alle singole posizioni individuali). Posto che è sulla scorta di tale indagine che il giudice di merito “quantificherà la parte della somma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcolerà l’imposta dovuta dal contribuente (e, conseguentemente, l’ammontare del suo effettivo credito restitutorio) applicando solo a tale parte l’aliquota del 12,5%, (come sopra decrementata) secondo la disciplina dettata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6, fermo restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17”. Sicchè non può dirsi pienamente rispettato il principio di diritto espresso dalle SSUU ove non sia stato dal giudice di merito compiuto un “accertamento approfondito ed analitico sulla natura e quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego”.

p. 3.2 Questo orientamento è stato puntualmente recepito, tra le parti, dalla sentenza 1566/12 cit. che ha disposto il rinvio di cui alla sentenza CTR qui impugnata. Infatti, la S.C. ha anche in tal caso riaffermato che: “non può revocarsi in dubbio che nel caso di specie – nel quale viene in considerazione la domanda di rimborso proposta da un soggetto iscritto ad un fondo di previdenza complementare (derivante dalla conversione di una polizza assicurativa sulla vita), prima dell’entrata in vigore della L. n. 124 del 1993, e per somme maturate fino al 31.12.2000 – tali principi non siano stati correttamente applicati dall’impugnata sentenza. La CTR ha, invero, del tutto erroneamente ritenuto – per i motivi esposti – di non poter applicare, sulla parte relativa al rendimento, la ritenuta a titolo di imposta del 12,50%, di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6. 4. Di conseguenza, in accoglimento del ricorso, la sentenza n. 101/7/05 va cassata con rinvio ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale del Veneto, che verificata preliminarmente la sussistenza dei relativi presupposti di fatto dovrà attenersi al seguente principio di diritto: “in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, derivante dalla conversione di un precedente rapporto assicurativo, sono soggette, per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6. Per gli importi maturati a decorrere dall’1.1.2001, si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17. Il giudice di rinvio dovrà, inoltre, effettuare un accertamento sulla natura e quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego da parte del Fondo, sul mercato, del capitale accantonato, e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,50%”.

p. 3.3 I giudice di rinvio non ha esattamente applicato questo principio di diritto al quale doveva uniformarsi, posto che egli ha riconosciuto il diritto al rimborso del B. (per effetto dell’applicazione dell’aliquota del 12,50 0/0 sulla somma liquidatagli dal fondo) nonostante che (sent. pag.6) “il rendimento della polizza esistente in PIA a nome del B. non si formava mediante l’impiego diretto del capitale sul mercato, ma era determinato con modalità matematico attuariali”.

Da tale affermazione si desume che la dichiarazione rilasciata dall’Enel, quale sostituto d’imposta, sul montante liquidato, e recante l’indicazione in dettaglio “del valore attuale in linea capitale e l’articolazione delle spettanze, con l’indicazione dei rendimenti netti conseguiti nel periodo che interessava, ammontanti ad Euro 519.793,56” non si basava – nemmeno essa – sul rendimento riportato dall’investimento delle somme accantonate a nome del B. sul mercato finanziario.

Ha poi aggiunto il giudice di rinvio che, sulla somma costituente il rendimento di polizza, era intervenuta la perizia giurata di stima prodotta dal contribuente, la quale “chiarisce, agli effetti della natura del rendimento e dell’impiego da parte del fondo del capitale accantonato, come la redditività degli accantonamenti fatti dall’Enel per far fronte al finanziamento delle prestazioni garantite dalla PIA è stato pari a quello ottenuto sul mercato dall’intero patrimonio dell’Enel”.

Diversamente da quanto sostenuto dal controricorrente, non si tratta, nella specie, di inammissibilmente sollecitare da parte dell’agenzia delle entrate una diversa e ad essa “più gradita” valutazione del compendio probatorio, bensì di far emergere una errata applicazione normativa alla fattispecie concreta.

Così facendo, infatti, il giudice di rinvio non ha tratto le dovute conseguenze dal principio di diritto su enunciato. Nel senso che l’imposizione del 12,50% è stata da lui ritenuta spettante su somme – rinvenienti dalla liquidazione del fondo – che costituivano non già il rendimento ottenuto dal loro effettivo e diretto impiego sul mercato finanziario, bensì l’esito di un calcolo matematico – attuariale; allineato, secondo quanto stabilito dalla stessa perizia giurata, alla redditività ottenuta sul mercato “dall’intero patrimonio Enel”.

Ne segue che, in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata va cassata, con conseguente decisione, nel merito, di rigetto del ricorso introduttivo del contribuente; avendo questi fornito in giudizio una prova irrilevante ai fini di causa, perchè relativa ad una nozione di rendimento diversa da quella indicata dalla giurisprudenza di legittimità in materia, e dalla stessa sentenza di cassazione con rinvio intercorsa tra le parti.

La delicatezza della materia, in una con il consolidarsi soltanto in corso di causa dell’indirizzo interpretativo riportato, depongono per la integrale compensazione delle spese di lite.

PQM

La Corte accoglie il ricorso;

cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del contribuente;

compensa le spese di legittimità e merito.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, della quinta sezione civile, il 29 marzo 2017.

Depositato in Cancelleria il 11 maggio 2017