Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11460 del 25/05/2011

Cassazione civile sez. trib., 25/05/2011, (ud. 10/01/2011, dep. 25/05/2011), n.11460

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – Presidente –

Dott. POLICHETTI Renato – Consigliere –

Dott. VIRGILIO Biagio – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – rel. Consigliere –

Dott. CIRILLO Ettore – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

C.G., rappresentato e difeso dall’avv. Tagliaferro

Giuseppe, presso il quale è elettivamente domiciliato in Rossano in

piazza A. De Gasperi 11, e dall’avv. Caterina Urso;

– ricorrente –

contro

MINISTERO DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro

tempore, e AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro

tempore, rappresentati e difesi dall’Avvocatura generale dello Stato

e domiciliati presso la stessa in Roma, in via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrenti –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Calabria n. 58/08/04, depositata il 10 novembre 2004;

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 10

gennaio 2011 dal Relatore Cons. Dott. Antonio Greco;

uditi l’avv. Caterina Urso per il ricorrente e l’Avvocato dello Stato

Paolo Gentili per i controricorrenti;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

FEDELI Massimo, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

C.G. impugnava la decisione di rigetto del ricorso avverso un avviso di rettifica emesso dall’Agenzia delle entrate, ufficio di Rossano, con il quale veniva accertato ai fini dell’IVA, per l’anno 1994, l’omissione di corrispettivi per un’imponibile di L. 629.220.964, per un maggior debito d’imposta di L. 96.844.000, oltre a sanzioni e interessi, per complessive L. 255.690.000.

Il contribuente assumeva che le somme sottratte ad imponibile IVA non provenivano dalla sua attività commerciale, e non erano quindi ricavi non dichiarati, ma si riferivano ad attività di prestito ad usura, come emerso dalle verifiche bancarie compiute nel corso di indagini disposte dall’autorità giudiziaria e poi dalla sentenza di condanna inflittagli per tali fatti in sede penale. Le some, derivanti quindi da attività illecite, non erano tuttavia assoggettabili ad imposizione IVA perchè, al pari delle operazioni finanziarie previste dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10 erano esenti dall’imposta.

La Commissione tributaria regionale della Calabria rigettava l’appello, affermando anzitutto che i proventi di attività illecite non potevano essere equiparati alle attività finanziarie previste dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10. La sentenza penale, poi, non era ancora definitiva, ed avrebbe potuto essere riformata negli ulteriori gradi di giudizio. Non era inoltre possibile stabilire alcuna correlazione e corrispondenza fra i ricavi percepiti quali reddito d’impresa e quelli dell’attività di prestito ad usura, sicchè bene avevano fatto tanto l’ufficio finanziario che il giudice di primo grado a ritenere tutte le poste positive bancarie quali ricavi non dichiarati da attività d’impresa assoggettabili ad imposta.

Nei confronti della decisione il C. propone ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo ed illustrato con due successive memorie.

Resistono con controricorso il Ministero dell’economia e delle finanze e l’Agenzia delle entrate.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il contribuente, denunciando “violazione, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10 e falsa applicazione della L. 25 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 4;

omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, “, censura come erroneo il mancato riconoscimento ai ricavi derivanti da attività di prestito ad usura dell’esenzione dall’IVA prevista dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, comma 1 per le operazione di prestito finanziario.

Nell’ambito di indagini penali avviate nel 1995 dalla Procura della Repubblica di Rossano era infatti emerso (viene richiamato il verbale di sommarie informazioni del 16 luglio 1996 della Guardia di finanza) che per l’anno 1994 il ricorrente aveva occultato versamenti per oltre L. 450 milioni costituenti inconfutabilmente ricavi di prestiti; nel 2002 era intervenuta la condanna alla pena detentiva di quattro anni per il reato di usura impropria, che non lascerebbe spazio per la qualificazione dei detti importi come semplici corrispettivi non annotati: è pur vero che il giudizio penale non vincola il giudizio tributario, ma è tuttavia un elemento di importanza non sottovalutabile ai fini di una serena e obiettiva decisione.

Gli interessi su tali operazioni illecite, deduce il ricorrente, sarebbero compresi nell’esenzione dall’IVA prevista dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, comma 1 tra l’altro, per le prestazioni di servizi concernenti la concessione e la negoziazione di crediti, le operazioni di finanziamento, l’assunzione di impegni di natura finanziaria, e nell’espresso esonero dall’IVA ribadito dall’art. 13, par. B, lett. d), n. 3 della direttiva del Consiglio della Comunità europea 17 maggio 1977, n. 388, per le operazioni relative al deposito di fondi, ai conti correnti, ai pagamenti, ai giroconti, ai crediti e ad altri effetti commerciali.

Il ricorrente si duole infine della falsa applicazione della norma della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4 secondo il quale nelle categorie di reddito di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 6, comma 1, devono intendersi ricompresi, se in esse classificabili, i proventi derivanti da fatti, atti o attività illecite, dovendo i relativi reciditi essere determinati secondo le disposizioni riguardanti ciascuna categoria.

La disposizione confermerebbe infatti che, prescindendo dall’attività illecita, se il rapporto di prestito deriva dall’attività di usuraio, questa va comunque ricompresa nella categoria “propria”, che è quella delineata dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10 che la esclude dall’assoggettabilità all’IVA. Va anzitutto disattesa l’eccezione, sollevata dall’Agenzia delle entrate e dal Ministero dell’economia e delle finanze col controricorso, di inammissibilità del ricorso perchè proposto, e notificato, all’Agenzia delle entrate, ufficio di Rossano, e quindi ad un ufficio periferico, e non al rappresentante dell’Agenzia delle entrate, soggetto provvisto di personalità giuridica, in Roma.

Questa Corte ha infatti affermato che “a seguito dell’istituzione dell’Agenzia delle entrate, divenuta operativa dal 1 gennaio 2001, si è verificata una successione a titolo particolare della stessa nei poteri e nei rapporti giuridici 7 strumentali all’adempimento dell’obbligazione tributaria, per effetto della quale deve ritenersi che la legittimazione ad causam e ad processum nei procedimenti introdotti successivamente alla predetta data spetti esclusivamente all’Agenzia. Per i giudizi di cassazione, nei quali la legittimazione era riconosciuta esclusivamente al Ministero delle finanze, ai sensi del R.D. 30 ottobre 1933, n. 1611, art. 11 la nuova realtà ordinamentale, caratterizzata dal conferimento della capacità di stare in giudizio agli uffici periferici dell’Agenzia, in via concorrente ed alternativa rispetto al direttore, consente di ritenere che la notifica della sentenza di merito, ai fini della decorrenza del termine breve per l’impugnazione, e quella del ricorso possano essere effettuate, alternativamente, presso la sede centrale dell’Agenzia o presso i suoi uffici periferici, in tal senso orientando l’interpretazione sia il principio di effettività della tutela giurisdizionale, che impone di ridurre al massimo le ipotesi d’inammissibilità, sia il carattere impugnatorio del processo tributario, che attribuisce la qualità di parte necessaria all’organo che ha emesso l’atto o il provvedimento impugnato” (Cass. n. 22889 del 2006).

Il Collegio, rilevato che le censure mosse alla sentenza di secondo grado in ordine alla contraddittorietà della motivazione circa la qualificazione delle operazioni assoggettate all’imposta ed all’interpretazione della portata dell’esenzione prevista dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, n. 1 per “le prestazioni di servizi concernenti la concessione di crediti” si presentavano come non prive di pregio, osservava quanto segue:

esso era chiamato da una parte a fare applicazione del principio secondo cui sono assoggettati ad imposizione anche i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito, enunciato dalla L. 24 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 4 – costituente “non soltanto interpretazione autentica della normativa contenuta nel D.P.R. n. 917 del 1986, ma anche criterio ermeneutico decisivo per giungere ad identica conclusione con riguardo alla previgente disciplina del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, artt. 1 e 6 attesa la sostanziale identità della disciplina in ordine alla determinazione dei presupposti della tassazione” (Cass. n. 21746 del 2005 e n. 13335 del 2003) -, principio letteralmente riferito dalla disposizione del 1993 ai redditi, e quindi all’imposizione diretta, ma ritenuto applicabile, segnatamente, anche all’imposta sul valore aggiunto (Cass. n. 3550 del 2002 e n. 24471 del 2006);

nel caso in esame, d’altra parte, l’attività illecita, dei cui proventi è controversa l’imponibilità, è costituita dal prestito ad usura, fatto previsto e punito come reato dall’art. 646 c.p.. Tale attività è riconducibile ai “prestiti in denaro”, compresi fra le prestazioni di servizi costituenti operazioni imponibili in base al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 1 e art. 3, n. 3, che sono tuttavia esenti dall’imposta, in forza del successivo art. 10, n. 1, quando possano considerarsi “operazioni di finanziamento” o “concessione di crediti”(cfr. Cass. n. 9403 del 2007);

l’interpretazione, il coordinamento e l’applicazione delle due dette norme della disciplina nazionale dell’imposta sul valore aggiunto non può tuttavia prescindere da due principi fissati dalla Sesta direttiva CEE: la Corte di Giustizia delle Comunità europee ha infatti chiarito (tra le altre, si veda la sentenza “Hoge Raad” 29 giugno 1999, in C-158/98) che il principio della neutralità fiscale, fissato nell’art. 2 della direttiva del Consiglio CEE 17 maggio 1977, n. 388, non consente, in materia di riscossione dell’IVA, una distinzione generale fra le operazioni lecite e le operazioni illecite, quando non sia esclusa qualsiasi forma di concorrenza tra un settore economico lecito e un settore illecito;

per altro verso, secondo il successivo art. 13, parte B, lettera d), n. 1, in ordine all’imposizione IVA, “fatte salve altre disposizioni comunitarie gli Stati membri esonerano, alle condizioni da esse stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni sottoelencate e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso, le operazioni seguenti: la concessione e la negoziazione di crediti nonchè la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi”;

nel caso all’esame del Collegio, che è giudice di ultima istanza, nell’ambito delle prestazioni di servizi costituite dai prestiti in denaro, astrattamente comprese, come si è visto, nel campo di applicazione dell’imposta, il prestito ad usura, integrante un’attività illecita, non può escludersi si ponga in concorrenza con la “corrispondente” attività lecita di concessione di prestiti in denaro (considerata dalla legislazione nazionale esente dall’IVA quando possa considerarsi “operazioni di finanziamento”).

Questa Corte, sospeso il processo, proponeva pertanto alla Corte di Giustizia delle Comunità Europee, ai sensi dell’art. 234 del Trattato CE, la seguente questione pregiudiziale: “se, secondo i principi del diritto comunitario, stabiliti dalla Sesta direttiva, della neutralità dell’IVA e dell’esonero dall’imposta, alle condizioni stabilite dagli Stati membri, delle operazioni di concessione e negoziazione di crediti nonchè di gestione di crediti da parte di chi li ha concessi, possano essere assoggettate all’imposta le attività di prestito ad usura, costituenti nell’ordinamento nazionale illecito penale, in ordine alle quali sono configurabili, sul piano economico, forme di concorrenza con le corrispondenti attività lecite di concessione di prestiti in denaro, comprese dalla legislazione nazionale nel campo di applicazione dell’IVA, ma dalla stessa legislazione nazionale dichiarate esenti quando possano considerarsi “operazioni di finanziamento”.

La Corte di giustizia dell’Unione europea, con ordinanza 7 luglio 2010 della Settima Sezione in 0381/09, dichiarava che “l’attività di prestito ad usura, costituente nell’ordinamento nazionale illecito penale, rientra, nonostante la sua natura illecita, nell’ambito di applicazione della Sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d’affari – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme.

L’art. 13, parte B, lett. d), punto 1, di tale direttiva dev’essere interpretato nel senso che uno Stato membro non può assoggettare tale attività all’imposta sul valore aggiunto qualora l’attività corrispondente di concessione di prestiti in denaro ad interessi non eccessivamente elevati sia esente da tale imposta”.

Il ricorso va pertanto accolto, la sentenza va cassata e la causa rinviata, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Calabria.

P.Q.M.

LA CORTE accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Calabria.

Così deciso in Roma, il 10 gennaio 2011.

Depositato in Cancelleria il 25 maggio 2011