Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11182 del 07/05/2010

Cassazione civile sez. trib., 07/05/2010, (ud. 10/03/2010, dep. 07/05/2010), n.11182

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUPI Fernando – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. CARLEO Giovanni – rel. Consigliere –

Dott. PERSICO Mariaida – Consigliere –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

Creazioni Elisa S.r.l. in liquidazione, in persona del rapp.te legale

p.t. e liquidatore M.M., elettivamente domiciliata in

Roma via dei Monti Parioli 48 presso lo studio dell’avv. Marini

Giuseppe e rappresentata e difesa giusta procura speciale a margine

del ricorso dalla stesso;

– ricorrerne –

contro

Ministero dell’Economia e delle Finanze, in persona del Ministro in

carica, ed Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro

tempore, rappresentati e difesi dall’Avvocatura Generale dello Stato

presso i cui uffici sono domiciliali ape legis in Roma, via dei

Portoghesi 12;

– controricorrenti –

avverso la sentenza 23/06/04, depositata in data 3 giugno 2004 della

Commissione tributaria regionale del Veneto;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

10.3.10 dal Consigliere Dott. Giovanni Carleo:

Udita la difesa svolta per conto di parte ricorrente che ha concluso

per l’accoglimento del ricorso, la cassazione della sentenza

impugnala con ogni consequenziale statuizione anche in ordine alle

spese processuali;

Udito il P.G. in persona del dr. Raffaele Cennicola che ha concluso

per il rigetto del ricorso con le pronunce consequenziali.

 

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

A seguito di verifica della G. di F. conclusa con p.v.c. del 24 luglio 1 998 l’Agenzia delle Entrate Ufficio di Vicenza con avviso di accertamento del 24 novembre 2000 contestava alla Creazioni Elisa S.r.l., la quale svolgeva attività di costruzione di immobili per la successiva rivendita, l’omessa dichiarazione di ricavi, derivante dalla cessione non interamente fatturata di alcune unite immobiliari costruite. L’avviso, emesso ai fini Irpeg ed Ilor per l’anno 1994, si fondava sulle dichiarazioni di alcuni acquirenti degli immobili nonchè su documentazione bancaria da cui emergevano discordanze tra gli importi fatturati e quelli dichiarati come corrisposti dagli acquirenti. La Creazioni Elisa S.r.l., eccependo il difetto di motivazione dell’avviso di accertamento fondato sul rinvio ad atti sconosciuti non notificati nè allegati, il difetto di prova della pretesa tributaria e l’illegittimità delle sanzioni, presentava ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Vicenza, la quale lo respingeva. Proponeva appello la contribuente ribadendo le tesi esposte in primo grado. L’ufficio resisteva riaffermando le proprie posizioni. La Commissione tributaria regionale de Veneto in parziale riforma della sentenza appellata determinava l’omessa contabilizzazione di ricavi in L. 307.083.390.

Avverso la detta sentenza la società contribuente in liquidazione ha quindi proposto ricorso per cassazione articolato in sei motivi. Il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate resistono con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con la prima doglianza, deducendo il vizio di violazione della L. n. 289 del 2002, art. 16, comma 6 la ricorrente ha lamentato l’illegittima compressione del proprio diritto all’accesso alle disposizioni sulla chiusura delle liti pendenti in quanto la CTR aveva fissato la trattazione della controversia in data 3 maggio 2004, vale a dire nel periodo di sospensione delle liti fissato dalla norma richiamata. E ciò, ad onta della richiesta di rinvio avanzata in data 23 gennaio 2004 “al fine di valutare la convenienza all’adesione alla predetta sanatoria”.

La censura non coglie nel segno. Ed invero, deve sottolinearsi a riguardo che la fissazione di una causa nel periodo di sospensione può determinare la nullità dell’attività svolta soltanto ove risultino concretamente pregiudicali i diritti di difesa della parte, che se ne sia lamentata, laddove, nel caso di specie. la contribuente non ha neppure alligato tale circostanza nè tanto meno ha provato di aver subito alcun effettivo pregiudizio.

E ciò sia con riferimento all’esercizio delle sue facoltà difensive rispetto alle modalità in cui avrebbe potuto esprimerle se la trattazione fosse stata fissata ritualmente sia con riferimento all’esercizio del suo diritto di chiedere e di ottenere la sospensione del giudizio dichiarando di volersi effettivamente avvalere delle disposizioni dell’art. 16 sopra citato per aderire alla definizione della lite, secondo la previsione della seconda parte del comma 6 dello stesso articolo. Ed è appena il caso di evidenziare a riguardo come la detta facoltà non sia stata invece mai esercitata, essendosi la contribuente limitata a chiedere il rinvio al mero fine di “di valutare la convenienza all’adesione alla predetta sanatoria”.

Vale la pena di aggiungere che in una controversia sostanzialmente analoga questa Corte ha già avuto occasione di statuire il principio secondo cui in caso di fissazione dell’udienza da parte del giudice nel periodo di sospensione dei giudizi 1 gennaio 2003 – 1 giugno 2004 qualora il contribuente successivamente non abbia dichiaralo di volersi avvalere del condono, la decisione della causa è validamente assunta, avendo l’inerzia de contribuente efficacia sanante (cfr Cass. n. 6086/09). Alla stregua delle superiori considerazioni, la censura in esame deve essere pertanto rigettata. Passando all’esame della seconda doglianza, articolata sotto il profilo della violazione e/o falsa applicazione dell’art. 132 c.p.c. nonchè della motivazione per relatiomm alla sentenza di primo grado, occorre rilevare che la stessa si fonda sulla considerazione che la C.T.R. si sarebbe limitata “a riprodurre pedissequamente, acriticamente e sinteticamente i motivi della sentenza di primo grado, senza aver minimamente dimostrato di aver tenuto m debita considerazione i motivi di impugnazione e le offerte documentali prodotte nel corso del giudizio d’appello”.

Anche tale censura è infondata. Al riguardo, vale la pena di premettere che una sentenza di appello confermativa della decisione di primo grado è viziata per carenza di motivazione, e si pone dunque fuori dal legittimo ambito del ricorso alla motivazione “per relationem” soltanto ove si limiti ad aderire alla sentenza impugnata, senza dare conto dei motivi di impugnazione che censurino le soluzioni adottate dal giudice di primo grado e soprattutto senza esplicitare le specifiche ragioni di confutazione delle doglianze formulate. Al contrario, nel caso di specie, i giudici di seconde cure hanno provveduto ad esaminare, separatamente e singolarmente, le doglianze proposte chiarendo le ragioni per cui le stesse non meritavano a loro avviso di essere condivise.

Ed invero, hanno valutato, in particolare, l’infondatezza della censura di cui al punto 1 in quanto la società contrariamente alla doglianza portata aveva invece potuto difendersi adeguatamente dal momento che il M. avendo sottoscritto il pvc contenente le violazioni contestate, non poteva non esserne a conoscenza; hanno valutato l’infondatezza della doglianza di cui al punto 2 perchè la valenza probatoria degli elementi indiziari è riconosciuta nel processo tributario. Inoltre, ritenuta la parziale fondatezza della censura di cui al punto 3, hanno valutato l’inammissibilità della doglianza di cui al punto 4 perchè contenente domanda ed eccezioni nuove: l’infondatezza della censura di cui al punto 5 circa la pretesa inesistenza della notifica dell’avviso di accertamento perchè l’atto aveva comunque raggiunto lo scopo cui era destinato;

l’inammissibilità delle doglianze di cui al punto 6 e 7 perchè non erano state proposte nel ricorso introduttivo.

Ne deriva che la motivazione della sentenza impugnata, pur succinta, e stata nel caso di specie effettiva e non apparente, posto che la C.T.R. ha esaminato le censure formulate riportandole in maniera sufficientemente dettagliata ed ha spiegato con chiarezza le ragioni delle sue valutazioni cosi da consentire il controllo della correttezza del percorso logico-argomentativo intrapreso, diretto a confutare e doglianze formulate dall’appellante. Consegue il rigetto della censura esaminata.

Passando al terzo motivo di impugnazione, va premesso che lo stesso, articolato per violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000 e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 2 si fonda sulla premessa che l’avviso di accertamento rinvia al contenuto del processo verbale di constatazione, ti quale rinvia a sua volta alle dichiarazioni di alcuni acquirenti degli immobili od alla documentazione bancaria comprovante tali dichiarazioni. Ora, tali dichiarazioni e tale documentazione – così continua la ricorrente- non sarebbero state offerte alla disponibilità della contribuente prima del giudizio di secondo grado: in particolare, il contenuto delle dichiarazioni dei ferzi non sarebbe stato riprodotto nel processo verbale nè le dichiarazioni e la documentazione bancaria sarebbero state incluse tra gli allegati ne comunque allegate all’avviso di accertamento.

la doglianza, riportata nella sua essenzialità, è contestata però in punto di fatto dalle Amministrazioni controricorrenti le quali, dopo aver premesso che la contribuente “conosceva bene, come conosce, i verbali di che trattasi e poteva esercitare, come ha esercitato, il proprio diritto di difesa” … in quanto “il processo verbale è stato debitamente notificato alla parte ricorrente, previa sottoscrizione di ogni pagina dello stesso rappresentante legale sig. M.M.” aggiungono che il contenuto delle dichiarazioni rese dai soggetti acquirenti è riportato nello stesso verbale, quale fonte di prova, e la cui raccolta risulta allegata allo stesso, tanto è vero che a pag. 5 dell’art. 4, al processo verbale, poco prima della sottoscrizione apposta dalla controparte, è così scritto “per i motivi che hanno determinato le differenze non dichiarate- contabilizzate di cui al presente elenco, si rimanda a quanto descritto nei verbali di dichiarazioni rese, dai citati clienti, che costituiscono allegato al p.v. di constatazione” (cfr. fl. 12 controricorso).

Ciò premesso, giova sottolineare che. se col regime introdotto dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, l’obbligo di motivazione degli alti tributari può essere adempiuto “per relationem”, cioè mediante il riferimento ad clementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, solo a condizione che questi ultimi siano allegati all’atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale (v. Cass. n. 1906 del 2008), è altrettanto vero che. a fronte del contrasto tra le parti in causa circa l’effettuata allegazione dei suddetti atti, allegazione negata dalla contribuente ed affermala invece dalle Amministrazioni, la doglianza in esame avrebbe potuto essere apprezzata solo attraverso un’attenta lettura dell’avviso opposto e del p.v.c. al quale esso rinvia. Pertanto, a tale scopo, parte ricorrente avrebbe dovuto in ricorso riportare il testo di tali atti per rendere possibile a questa Corte la valutazione e decisione della censura stessa sulla base del solo ricorso e senza necessità di indagini integrative non consentite dalla natura della censura in esame, onere che la ricorrente si è ben guardata dall’assolvere ad onta del fatto che solo l’attenta lettura integrale del suddetto p.v.c. e dell’avviso di accertamento avrebbe potuto consentire di valutare a fondatezza della censura.

E ciò, senza considerare che la contribuente avrebbe dovuto provare che almeno una parte del contenuto di tali atti era stata necessaria ad integrare (direttamente o indirettamente) la motivazione del suddetto atto impositivo e che tale parte non era stata già riportata in tale ultimo atto (ovvero in quello cui esso rinviava), venendo così comunque a conoscenza della contribuente stessa, in quanto, secondo il recente orientamento di questa Corte, in tema di motivazione “per relationem” degli atti d’imposizione tributaria, la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, comma 1 (cosiddetto Statuto del contribuente), nel prevedere che debba essere allegalo all’atto dell’amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non intende certo riferirsi ad atti di cui il contribuente abbia già integrale e legale conoscenza per effetto di precedente notificazione. Infatti, un’interpretazione puramente formalistica si potrebbe in contrasto con il criterio ermeneutico che impone di dare alle norme procedurali una lettura che, nell’interesse generale, faccia bensì salva la funzione di garanzia loro propria, limitando al massimo le cause d’invalidità o d’inammissibilità chiaramente irragionevoli. (Cass. n. 18073/08). Consegue che la doglianza va ritenuta inammissibile per difetto di autosufficienza.

Passando alla quarta doglianza, va rilevato che la contribuente lamenta l’utilizzo di prove non ammesse nel processo tributario, non potendo la pretesa fondarsi sulle dichiarazioni di terzi illegittimamente acquisite giusta il divieto di prova testimoniale.

Ed invero, i verificatori – così continua la ricorrente – hanno valorizzato le dichiarazioni rese dai sigg.ri R., L., T., G. e C. asseritamele acquirenti di alcune unità immobiliari laddove l’assunzione di informazioni testimoniali non è consentita da nessuna norma di legge in materia tributaria. Anche tale doglianza non coglie nel segno. Posto che nel caso di specie il quadro probatorio, posto dai giudici di merito a base della loro decisione, si compone di numerosi altri elementi al di là delle dichiarazioni dei terzi, quali la documentazione bancaria, titoli di credito utilizzati per i pagamenti, matrici degli assegni, le differenze tra le somme pagate e quelle fatturate, la mancata conservazione delle fatture di vendita e del registro Iva vendite, giova aggiungere che nel processo tributario, gli elementi indiziaria come le dichiarazioni dei terzi acquisite dalla guardia di finanza nel corso delle operazioni di verifica, concorrono a formare il convincimento del giudice, ove confortati da altri elementi di prova. Se rivestono i caratteri di gravità, precisione e concordanza di cui all’art. 2729 cod. civ. essi danno luogo a presunzioni semplici (del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, 39, e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54), generalmente ammissibili nel contenzioso tributario, nonostante il divieto di prova testimoniale (Cass. n. 9402/07).

Ed invero, secondo il consolidato orientamento di questa Corte il divieto di ammissione della prova testimoniale nel giudizio davanti alle commissioni tributarie, sancito dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, comma 4, si riferisce alla prova testimoniale da assumere nel processo con le garanzie del contraddittorio e non implica, pertanto, l’impossibilità di utilizzare, ai fini della decisione, le dichiarazioni che di ordini dell’Amministrazione finanziaria sono autorizzati a richiedere anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento anche sul conto di un determinato contribuente tali dichiarazioni, proprio perchè assume in sede extraprocessuale, rilevano quali semplici elementi “indiziari” il cui valore può essere sempre contestato dal contribuente nell’esercizio del suo diritto di difesa (cfr Cass. n. 902/02, n. 18/00).

Passando all’esame della quinta doglianza, articolata per insufficiente ovvero contraddittoria motivazione circa più punti decisivi della controversia, per violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. va osservato che. ad avviso della ricorrente, la CTR avrebbe omesso di pronunciarsi sulla circostanza che nessuna prova era stata fornita in ordine ai soggetti che avrebbero negoziato gli assegni bancari comprovanti i pagamenti in nero; avrebbe omesso di motivare in ordine al dedotto difetto di prova del periodo di imputazione dei ricavi omessi, trascurando inoltre che l’Amministrazione non aveva mai provato la data in cui sarebbero avvenuti i rogiti notarili; avrebbe altresì omesso di pronunziarsi in merito all’attendibilità del sig. T..

La doglianza è inammissibile per un duplice ordini di motivi: 1 ) in primo luogo per l’irrituale commistione tra vizi ontologicamente diversi quali l’omessa motivazione e l’omessa pronunzia. A riguardo, è appena i caso di sottolineare che il vizio di “omessa pronuncia” integrante un difetto di attività del giudice, quindi un error in procedendo, produttivo della nullità della sentenza ex art. 360 c.p.c., n. 4 si verifica quando il giudice omette di pronunciarsi su una domanda, un’eccezione oppure, in appello, su uno dei fatti costituitivi della domanda di appello, mentre il vizio di “omessa motivazione su un punto decisivo della controversia”, presuppone che il giudice abbia preso in considerazione la questione oggetto della domanda o dell’eccezione e l’abbia risolta, anche se senza giustificare (o non giustificando adeguatamente) la sua decisione 2) in secondo luogo, perchè l’asserita mancata verifica da parte del giudice dei merito degli dementi dedotti dalla ricorrente non integra, di per sè, il vizio di omessa o insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia, occorrendo che le risultanze processuali non esaminate attendano a circostanze che, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, avrebbero potuto condurre ad una decisione diversa da quella adottala laddove tale presupposto non è stato neppure dedotto nel caso di specie, Resta da esaminare l’ultima censura, fondata sulla dedotta inesistenza della notifica dell’avviso di accertamento e sull’erroneità della tesi della CTR, secondo cui il rilievo della contribuente sarebbe stato privo di pregio avendo comunque l’atto raggiunto il suo scopo.

Ed invero, non essendo stata la relazione di notifica compilata in alcuna delle sue parti ed essendo stata la raccomandata inviata ad un indirizzo inesatto nel numero civico, non corrispondente a quello della società, la notifica deve ritenersi inesistente e come tale insuscettibile di sanatoria.

Anche tale censura appare infondata. Ed invero, l’inesistenza della notificazione, come tale insuscettibile di sanatoria, è configurabile solo quando essa manchi totalmente oppure quando l’attività compiuta esca completamente dallo schema legale del procedimento notificatorio essendo stata effettuata in modo assolutamente non previsto dalla normativa. Il parametro elaborato per distinguere l’inesistenza dalla nullità dell’atto giuridico comporta infatti che sussiste nullità della notificazione, e non inesistenza, allorchè i vizi siano tali da non escludere l’eventualità della conoscenza dell’atto da parte del destinatario, come potenziale sviluppo dell’attività dell’ufficiale notificante, anche se irritualmente compiuta (Cass. 16900/03). Ne deriva che una notificazione è soltanto nulla e deve ritenersi sanata in virtù del raggiungimento dello scopo quando a consegna sia comunque avvenuta mediante rilascio di copia dell’atto a persona ed in luogo aventi un qualche riferimento con il destinatario della notificazione ed il notificando, così come è avvenuto nella specie, mostra di aver avuto piena conoscenza del contenuto dell’atto ed ha potuto dedurre i vizi relativi alla notifica nonchè difendersi nel merito.

Considerato che la sentenza impugnata appare in linea con i principi di diritto richiamati, ne consegue che il ricorso per cassazione in esame. siccome infondato, deve essere rigettato. Al rigetto del ricorso segue la condanna della ricorrente alla rifusione delle spese di questo giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo.

PQM

La Corte rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente alla rifusione delle spese processuali che liquida in Euro 5.200,00 di cui Euro 200.00 per esborsi oltre accessori di legge.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 10 marzo 2010.

Depositato in Cancelleria il 7 maggio 2010

 

 

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