Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1117 del 18/01/2018

Civile Sent. Sez. 5 Num. 1117 Anno 2018
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: VENEGONI ANDREA

SENTENZA

sul ricorso 13497-2010 proposto da:
STA SOCIETA’ ITALIANA AUTOSERVIZT 9PA in persona dél
legdIL!

pntat

pLu

Lnmpuru,

Gle.ttimentr,

domiciliato in ROMA VIA SALARIA 259, presso lo STUDIO
BONELLI EREDE PAPPALARDO, rappresentato e difeso dagli
avvocati ANDREA MANZITTI, ANDREA SILVESTRI giusta
delega a margine;
– ricorrente contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO
DI BRESCIA l;
– intimati –

Data pubblicazione: 18/01/2018

74/2009
della
sentenza
n.
la
NuA tot1P, A thi 4
COMM.TRIB.REG,SEZ.DIST.
di BRESCIA,
depositata il
avverso

04/05/2009;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 26/10/2017 dal Consigliere Dott. ANDREA
VENEGONI;

Generale Dott. IMMACOLATA ZENO che ha concluso per
l’accoglimento del 1 0 motivo di ricorso, assorbiti i
restanti;
udito per il ricorrente l’Avvocato SILVESTRI che ha
chiesto l’accoglimento.

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore

Con ricorso notificato in data 10.5.2010, la Società Italiana Autoservizi, spa – SIA svolgente attività di trasporto pubblico locale nella città di Brescia e comuni limitrofi,
esponeva che, pur avendo negli anni 2003 e 2004 realizzato perdite fiscali, anche in
virtù della non imponibilità ai fini irpeg dei contributi regionali erogati per ripianare i
disavanzi di gestione, aveva scelto di non utilizzarle nell’anno 2005 (Unico 2006) per
compensare il reddito di tale esercizio, in virtù di un orientamento dell’amministrazione
che, con la risoluzione 126/e del 2005, aveva negato la riportabilità delle perdite fiscali
nei limiti dei contributi regionali non imponibili ottenuti dalle società di trasporto
pubblico locale; conseguentemente, tali perdite erano state semplicemente indicate
come non utilizzabili nell’Unico 2006 (relativo all’esercizio 2005) nel rigo RS, e non erano
state esposte nel rigo delle perdite utilizzabili nell’esercizio, nel quadro RN.
Tuttavia, la società presentava nel febbraio 2007 istanza di rimborso, che veniva
respinta, ed impugnava il rigetto della stessa davanti alla CTP di Brescia, evidenziando
anche che, nel frattempo, il legislatore, con l’art. 1, comma 310, legge 24.12.2007, n.
244, aveva definitivamente chiarito che la limitazione al riporto delle perdite di cui
all’art. 84 TUIR non era applicabile in relazione ai contributi in questione. La CTP
accoglieva il ricorso.
Su appello dell’ufficio,la CTR della Lombardia, in riforma della CTP, accoglieva lo stesso
riconoscendo la legittimità del rigetto della domanda di rimborso, affermando che
l’istanza di rimborso equivaleva, in sostanza, ad una modifica della dichiarazione al di
fuori dei termini di legge per le dichiarazioni integrative.
Contro tale sentenza ricorre in cassazione la SIA sulla base di tre motivi.
L’ufficio non si è costituito.
Il contribuente ha, poi, depositato memoria datata 16.10.2017.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo la società deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 2, comma
8-bis, dpr 322 del 1988 e 38, comma 1, dpr 602 del 1973 ai sensi dell’art. 360, comma
1, n. 3) cpc sostenendo la erroneità della tesi della CTR secondo cui solo attraverso la
dichiarazione integrativa il contribuente poteva modificare la dichiarazione originaria,
atteso che tale interpretazione svuota di contenuto la norma dell’art. 38 dpr 602 del
1973 sul rimborso
Con il secondo motivo di ricorso deduce insufficienza della motivazione, ai sensi dell’art.
360, comma 1, n. 5) cpc circa un fatto controverso decisivo per il giudizio, per
insufficiente individuazione dei motivi in fatto e diritto dai quali discenderebbe
l’inapplicabilità dell’art. 38 dpr 602 del 1973
Con il terzo motivo di ricorso deduce violazione e falsa applicazione degli art 84, comma
1, dpr 917 del 1986 e 38, comma 1, dpr 602 del 1973 ai sensi dell’art. 360, comma 1,
n. 3) cpc per avere la CTR affermato che l’unica modalità che il contribuente aveva per
riportare le perdite era avvalersi di tale facoltà nel primo anno successivo in utile,
mentre la norma del TUIR vigente all’epoca consente l’utilizzo delle perdite entro i
proc. n. 13497/2010 est. dott. Andrea Venegoni

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

cinque anni, ed in ogni caso il contribuente si è attivato per il riporto della perdita
attraverso l’istanza di rimborso.

E’ vero che la giurisprudenza in termini di emenda della dichiarazione, sia tramite
dichiarazione integrativa che domanda di rimborso, è ormai giunta alla conclusione
secondo cui la dichiarazione può essere modificata anche oltre i termini per la
presentazione di quella integrativa e, addirittura, la questione di merito sottostante alla
dichiarazione errata può essere discussa in sede contenziosa a prescindere dalla
presentazione entro i termini di dichiarazione integrativa o di domanda di rimborso (Sez.
Un. n. 13378 del 2016).
Tuttavia, nel caso di specie, il riferimento a questa giurisprudenza, compiuto anche dal
ricorrente nella memoria del 16.10.2017, non coglie nel segno, per la ragione che tale
orientamento si riferisce a quelle parti della dichiarazione che costituiscono mera
dichiarazione di scienza.
La stessa giurisprudenza cui fa riferimento il ricorrente fin dall’atto introduttivo di questo
giudizio (tra le altre, Sez. V, n. 13484 del 2007, sez. V, n. 16023 del 2009) che nella
memoria (tra le altre Sez. V, n. 16982 del 2015, sez. V, n. 4049 del 2015) si riferisce,
infatti, a casi di errori nella dichiarazione relativi a pure manifestazioni di scienza (avere
esposto un reddito d’impresa derivante dalla commercializzazione di prodotti,
nonostante che, per la loro qualifica soggettiva, i contribuenti fossero tenuti solo a
denunciare un reddito forfetario; non avere inserito per errore materiale nella
dichiarazione dei redditi l’ammontare delle ritenute di acconto operate su degli interessi
accreditati da un istituto di credito; avere, per mero errore materiale, imputato una
plusvalenza ad un anno di imposta anziché ad un altro).
Nel caso di specie, al contrario, siamo in presenza di una di quelle parti della
dichiarazione che costituiscono manifestazione di volontà, perché espressioni di una
opzione compiuta consapevolmente e volontariamente dal contribuente.
In questi casi, la giurisprudenza di questa Corte ha affermato che
“le dichiarazione dei redditi del contribuente, affetta da errore, anche omissivo, sia esso
di fatto o di diritto, in cui sia incorso il dichiarante nella sua redazione, è sempre
emendabile e ritrattabile – salvi i limiti temporali derivanti dall’esaurimento determinato
dal trascorrere del tempo o dal sopravvenire di decadenze- per quanto concerne i dati
in essa indicati riferibili ad esternazioni di scienza e di giudizio (quali, a titolo di esempio,
gli errori di calcolo o di liquidazione degli importi dei componenti positivi e negativi di
reddito; la inesatta qualificazione giuridica dei componenti di reddito o la errata
individuazione delle voci del modello di dichiarazione da compilare nelle quali collocare
le singole poste), mentre esulano da tale disciplina gli altri errori commessi nella
dichiarazione fiscale e relativi alla indicazione di dati riferibili, invece, ad espressione di
manifestazioni di volontà negoziale (quale è, come nel caso di specie, l’esercizio della
facoltà di opzione – riservata al contribuente dall’art. 102 TUIR nel testo vigente ratione
temporis – di utilizzare le perdite di esercizio verificatesi negli anni pregressi portandole
in diminuzione del reddito prodotto nell’anno oggetto della dichiarazione, ovvero di non
utilizzare dette perdite riportandole in diminuzione dal reddito nei periodi di imposta
successivi) (Sez. V, n. 7294 del 2012)
proc. n. 13497/2010 est. dott. Andrea Venegoni

a

I motivi, che possono essere trattati congiuntamente per lo stretto rapporto tra essi,
sono infondati.

il
contribuente
che
intenda
contestare
l’atto
impositivo,
notificatogli
dall’amministrazione finanziaria per far valere l’errore commesso, è onerato – secondo
la disciplina generale dei vizi della volontà di cui all’art. 1427 cod. civ. e ss., applicabile
ex art. 1324 cod. civ. agli atti unilaterali inter vivos a contenuto patrimoniale, in quanto
compatibile – di fornire la prova della rilevanza dell’errore, con riguardo ad entrambi i
requisiti della sua essenzialità ed obiettiva riconoscibilità da parte dell’amministrazione
finanziaria. Con la conseguenza che, laddove il contribuente non fornisca detta prova,
indispensabile affinché il vizio della volontà possa incidere, invalidandola, sulla
dichiarazione negoziale, quel generale principio di emendabilità non vale ad inficiare la
pretesa tributaria legittimamente azionata (conf. Cass. n. 6977 del 2015). (Sez. V, n.
3286 del 2016).
Il principio, quindi, è quello per cui, laddove il contribuente in dichiarazione abbia
manifestato una volontà, esercitando una opzione, non può, poi, a posteriori, modificare
la stessa, neppure attraverso una istanza di rimborso. In questo senso, sebbene in
riferimento ad una fattispecie diversa da quella del presente ricorso, Sez. V, ord. n.
19215 del 2017, secondo cui, a differenza delle dichiarazioni di scienza suscettibili di
essere corrette in caso di errore, le manifestazioni di volontà espresse in dichiarazione
sono irretrattabili, e non possono essere modificate neppure ricorrendo alla procedura
di rimborso ex art. 38 dpr 602 del 1973, salvo nel caso di errore obiettivamente
riconoscibile ed essenziale ai sensi dell’art. 1428 c.c.
Quest’ultima ipotesi non ricorre nella specie, in cui, a fronte della scelta dal contribuente
di non riportare le perdite nell’annualità in questione, non si può ritenere di essere di
fronte ad un errore riconoscibile da parte dell’Amministrazione, potendo la modalità
adottata dal contribuente essere una delle possibili opzioni di compilazione della
dichiarazione, che non era idonea a destare alcun sospetto di errore nell’ufficio.
La sentenza impugnata ha, nella sostanza, espresso principi in linea con quanto sopra,
laddove, affermando che è il contribuente che deve effettuare una scelta, ha – sebbene
implicitamente e con espressioni non del tutto tecniche – espresso il concetto per cui,
nelle parti di dichiarazione corrispondenti a manifestazioni di volontà, l’opzione
esercitata non è poi modificabile con istanza di rimborso (la sentenza lascia spazio
all’emenda con dichiarazione integrativa, ma l’affermazione è irrilevante nell’economia
del caso, dove la stessa non è stata presentata). Si tratta di affermazione che, in linea
di diritto, corrisponde a quanto sopra esposto e in cui la motivazione non può
considerarsi insufficiente perchè il concetto che emerge dalla stessa è chiaro, per quanto
espresso sinteticamente.

Il fatto, poi, che la CTR abbia affermato che le perdite potevano essere riportate solo
nel primo anno successivo alla dichiarazione, non è rilevante nel complesso della causa,
sia perchè la questione è superata dall’affermazione della irretrattabilità dell’opzione,
sia perchè l’oggetto della controversia non verte sul termine temporale del riporto delle
perdite, ma sulla possibilità e modalità con cui emendare tale parte di dichiarazione.

Il ricorso deve, quindi, essere respinto.

proc. n. 13497/2010 est. dott. Andrea Venegoni

3

In simili ipotesi, afferma ancora questa Corte,

Non essendo l’Ufficio costituto in giudizio, non vi è soccombenza sulle spese che
possono, pertanto, essere compensate.

P.Q.M.
Rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 26 ottobre 2017.

Compensa le spese del presente giudizio.