Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11163 del 07/05/2010

Cassazione civile sez. trib., 07/05/2010, (ud. 27/01/2010, dep. 07/05/2010), n.11163

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. ALTIERI Enrico – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Consigliere –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – rel. Consigliere –

Dott. GIACALONE Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 4433/2006 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12 presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

D.N.F., elettivamente domiciliato in ROMA, PIAZZA

GONDAR 22 presso lo studio dell’Avvocato ANTONELLI MARIA,

rappresentato e difeso dall’Avvocato MAGNANI Corrado giusta procura

notarile autenticata nella firma dal Dr. GIUSEPPE BIGNOZZI, Notaio in

Ferrara, in data 3 marzo 2006 al numero 6342 di repertorio;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 297/2004 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE SEZIONE DISTACCATA di SALERNO, depositata il 10/12/2004;

udita la relazione della causa svolta nella Pubblica udienza del

27/01/2010 dal Consigliere Dott. VINCENZO DIDOMENICO;

udito per il ricorrente l’Avvocato GIANNI DE BELLIS, che ha chiesto

l’accoglimento del ricorso;

udito per il resistente l’Avvocato CORRADO MAGNANI, che ha chiesto il

rigetto del ricorso;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SORRENTINO Federico, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

 

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L’Agenzia delle Entrate in persona del Direttore pro tempore ha proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Regionale della Campania Sezione Staccata di Salerno n. 297/04 dep. il 10/12/2004 che, rigettando l’appello dell’Ufficio, aveva confermato le sentenze della Commissione Tributaria Provinciale di Avellino che avevano accolto il ricorso di D.N.F. avverso l’avviso di accertamento Irpef e SSN per gli anni 1994 e 1995.

Con questo atto l’ufficio II.DD. di Avellino, in base ad indagini della Guardia di Finanza di Milano, aveva contestato al D.N. la omessa dichiarazione di corrispettivi per L. 462.249.544 e L 239.599.361.

In particolare le indagini erano partite dall’esame delle carte di lavoro della società Arthur Andersen & C incaricata della revisione dei bilanci consolidati della soc. Fininvest S.P.A. per gli esercizi degli anni dal 1990 al 1995 e s’era accertato che la soc. News &

Sport Television Ltd e la soc. Sport Image International Ltd, entrambe controllate dalla Divisione “Cinema e Spettacolo Estero” Della Fininvest S.p.a., avevano stipulato con diverse società estere,tra cui particolarmente la Sport Management Group Ltd con sede in (OMISSIS), numerosi contratti con cui avevano acquisito i diritti di sfruttamento dell’immagine di svariati giocatori di calcio indicati con sigle poi decifrate con l’individuazione anche del contribuente in questione.

Tali contratti, ad avviso della G. di F., recepito dall’Ufficio, erano finalizzati, in realtà, a corrispondere ai giocatori ulteriori compensi “in nero” in base ad una serie di elementi che così si esponevano:

– non v’era alcuna corrispondenza tra la causa dei contratti formalmente stipulati e la loro effettiva funzione economica-sociale in quanto non risultava che le società acquirenti avessero in alcun modo utilizzato i diritti d’immagine acquisiti e che avessero tratto vantaggio in relazione al corrispettivo pagato;

– la durata dei contratti di sfruttamento dell’immagine era la medesima del contratto di prestazione sportiva stipulato sempre con società appartenenti al gruppo Fininvest;

– le società cedenti s’erano costituite con l’inizio dell’attività di cessione di tali diritti ed a opera di soggetti operanti nei cosiddetti “paradisi fiscali”;

– i pagamenti erano stati effettuati o su conti esteri o presso istituti di credito nazionali e, in questo ultimo caso a diretto favore degli atleti,sebbene non fossero parti formali dei rapporti;

– le società acquirenti avevano recuperato il compenso pagato emettendo fatture nei confronti della soc. Mediolanum Sport titolare dei contratti di prestazione sportiva,sulla quale ricadeva l’onere economico dell’operazione ma che poteva dedurre i relativi costi nei propri bilanci.

Il D.N. nel suo ricorso alla CTP assumeva la illegittimità dell’accertamento perchè l’Amministrazione era priva del potere di accertare la simulazione negoziale che avrebbe dovuto essere effettuata dal giudice civile e l’assoluta mancanza di prova anche in ordine alla percezione delle somme in questione.

La CTR, confermando le sentenze in primo grado, ha ritenuto non provata la percezione di compensi in nero dal D.N., ha escluso rilevanza probatoria alle dichiarazioni dei revisori fiscali che avevano ritenuto simulata la cessione dei diritti di utilizzazione dell’immagine del giocatore da società estere in favore di società del Gruppo Fininvest da cui dipendeva il D.N., considerando la dedotta simulazione solo un “teorema” privo di qualsiasi riscontro probatorio effettivo.

Si duole la ricorrente di insufficiente e illogica motivazione su punti decisivi della controversia in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 e al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 62, comma 1.

Il contribuente ha resistito con controricorso e ha presentato memoria.

La causa veniva rimessa alla decisione in pubblica udienza.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l’unico complesso motivo fondato su vizio motivazionale, l’Agenzia ricorrente si duole della circostanza che la CTR abbia fondato il suo giudizio sulla sopradetta esclusione di valore probatorio delle dichiarazioni rese dai revisori contabili, trascurando di valutare il quadro indiziario offerto al fine di dimostrare che la intera operazione era mirata al fine di far conseguire ulteriori compensi con evasione fiscale.

In particolare era stato dedotto che non vi era alcuna corrispondenza tra la causa dei contratti di sfruttamento dell’immagine del giocatore e la loro effettiva funzione economica-sociale, non essendo risultato che le società N.S.T. e S.I.I.L. avessero sfruttato l’immagine o, comunque, avessero tratto vantaggio in relazione al corrispettivo pagato; che la durata dei contratti di sfruttamento era uguale a quella dei contratto di prestazione sportiva; che le società cedenti erano state costituite all’estero da soci aventi sede in territori rientranti nei cosiddetti “paradisi fiscali”; che i pagamenti erano stati effettuati parte su conti esteri e parte in favore del giocatore, benchè non fosse parte formale del contratto;che le società recuperavano il compenso pagato emettendo fatture sulla società Mediolanum Sport titolare dei contratti di prestazione sportiva che poteva anche dedurre il costo.

Il ricorso è fondato e deve essere accolto.

La motivazione della CTR fondata sulla inidoneità delle valutazioni dei revisori contabili ad assumere valore di prova non è immune da censura.

Innanzi tutto deve essere rilevato che contrariamente a quanto affermato dalla CTR le relazioni dei revisori contabili indipendenti possono assumere dignità di prova.

Il collegio richiama a tal fine la recente sentenza di questa Sezione n. 5926/2009 secondo la quale “ogni volta che la relazione di revisione venga messa a disposizione dell’ufficio tributario e del giudice tributario, le autorità devono tenerla in conto, non di presunzione iuris tantum della veridicità delle scritture, perchè manca una norma legislativa che le attribuisca tale forza, ma di documento incorporante enunciati sui quali sia l’ufficio tributario sia il giudice tributario si devono pronunciare e che possono essere privati della loro forza dimostrativa dei fatti attestati solo mediante la prova contraria a carico dell’ufficio. Tale prova non può essere fornita attraverso la rilevazione di semplici indizi di non veridicità relativamente alle motivazioni addotte nella relazione di revisione, ma attraverso la produzione di documenti che siano idonei a dimostrare che nel giudizio di revisione il revisore è incorso in errore o ha realizzato un inadempimento. Tra i documenti che sono in grado di esprimere tale forza di confutazione della relazione di revisione possono annoverarsi, senza che esauriscano la categoria: a) quelli che dimostrino il carattere omissivo del comportamento del revisore, b) quelli che, pur tributariamente rilevanti, non siano stati oggetto di valutazione da parte del revisore, perchè non se ne prevedeva l’inserimento nelle procedure di revisione; c) quelli che sono stati occultati, perchè idonei a provare comportamenti dolosi”.

Nel caso in esame in tale sentenza si poneva l’onere della prova a carico del fisco in quanto la relazione contrastava con la sua posizione, ma è evidente che il discorso è reversibile a carico del contribuente ove l’interesse a provare il contrario sia proprio in capo a questo ultimo. Occorre rilevare, inoltre, che le verifiche dei revisori indipendenti non si esauriscono in un mero controllo sulla regolarità formale delle scritture e dei bilanci, ma investono l’intera attività di gestione dell’impresa. Pertanto, non può non tenersi conto dei fatti materiali accertati e dei documenti la cui esistenza è stata rilevata dai revisori.

Non appare pertanto fondata la circostanza che non siano stati prodotti i contratti tra le società e le società e gli sportivi nè documenti comprovanti il versamento di compensi, nè rilevante attesocene sarebbe stato necessario accertare se tale produzione fosse eventualmente irrilevante in relazione alla impostazione difensiva del contribuente.

Di conseguenza la statuizione della CTR è erronea. Apodittica è poi l’affermazione della non provata percezione di compensi in nero dal D.N., contrariamente a quanto sostenuto dall’Ufficio circa il versamento diretto di parte delle somme e su conti esteri del resto.

La CTR,pertanto, essendosi limitata ad escludere ogni rilievo probatorio agli accertamenti e valutazioni dei revisori, ha non solo omesso di esaminare la fattispecie in esame nei termini di simulazione o di mancanza di causa, come prospettato dall’Ufficio,ma anche di valutarla in base ai principi elaborati, in tema di abuso del diritto. Questa Corte (Cass. n. 2008/25374) ha ritenuto che, pur in assenza di esplicita enunciazione come nell’ordinamento tedesco,la nozione di abuso del diritto di matrice comunitaria o costituzionale si impone anche nell’ordinamento italiano (così Cass. n. 2008/10257 e n. 2006/21221).

La giurisprudenza comunitaria e nazionale hanno costantemente ritenuto che costituiscono abuso del diritto quelle pratiche che, pur formalmente rispettose del diritto interno o comunitario, siano mirate principalmente ad ottenere benefici fiscali contrastanti con la ratio delle norme che introducono il tributo.

Si può quindi ritenere formata una clausola generale antielusiva,sia nell’ambito del diritto comunitario in relazione ai cosiddetti tributi “armonizzati” o comunitari quali l’IVA, le accise e i diritti doganali, sia in relazione ai tributi che esulano dalle imposte comunitari,quali le imposte dirette (SS.UU. n. 30005 e 30007/2008 che ricavano il principio dall’art. 53 Cost.).

Il rango comunitario o costituzionale di tale principio importa la necessità della sua applicazione d’ufficio in base alla superiore giurisprudenza.

Spetta alla Amministrazione fornire una seria prospettazione, individuando e precisando gli aspetti e le particolarità, e non effettuare una mera affermazione, che l’utilizzo di forme giuridiche inusuali, anche medianti negozi giuridici collegati, fa “ritenere l’operazione priva di reale contenuto economico diverso dal risparmio d’imposta” e dovrà il contribuente dare prova che la forma giuridica corrisponde ad un reale scopo economico diverso dal mero risparmio del tributo.

La vicenda processuale presenta, poi, evidenti analogie con quella elaborata da questa Corte in tema di operazioni inesistenti, in cui prospettato dall’Ufficio un serio quadro indiziario tale da fare presumere, in base all’id quod plerumque accidit, che le operazioni sono inesistenti (o melius che non possono essere esistenti) si sposta a carico del contribuente l’onere di dare la prova della esistenza (Cass n. 21953/07).

L’accoglimento del motivo impone la cassazione della sentenza, con necessità di rinvio ad altra Sezione della CTR della Campania.

La CTR di rinvio valuterà la complessa fattispecie sia sotto l’aspetto della simulazione della carenza di causa, sia sotto il profilo della elusione nella forma dell’abuso del diritto.

Sotto il primo rispetto,in ordine all’assunta carenza di potere del giudice tributario di accertare la simulazione,perchè l’accertamento sarebbe riservato al giudice civile, deve osservarsi al contrario che questa Corte (Cass. n. 11676/2002) ha ritenuto la non necessità di preventivo accertamento giudiziario della simulazione, potendo il giudice tributario conoscerne incidenter tantum, in quanto (Cass. N. 9389/2007) il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 39, prevede che il giudizio deve essere sospeso solo quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una questione o sullo stato o sulla capacità delle persone.

Nella indagine invece volta a verificare una operazione elusiva, la CTR accerterà se sussista una seria prospettazione di collegamento anomalo negoziale a fine elusivo e, in caso positivo se il contribuente, onerato in base alla superiore giurisprudenza, di addurre e dimostrare un reale scopo economico della complessa operazione, abbia adempiuto al suo onere; la CTR terrà conto dei principi qui affermati in tema di prova, in ordine alla valutazione degli accertamenti dei revisori.

La doglianza sulle sanzioni,sostanzialmente assorbita nell’accoglimento del ricorso del contribuente e nel rigetto dell’appello dell’Ufficio, ma non riproposta nel controricorso, deve ritenersi rinunciata (Cass. n. 2004/7734, n. 13430/2003, n. 4728/1993).

La CTR provvedere anche sulle spese del presente giudizio.

PQM

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia dinanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Campania che provvedere anche sulle spese del giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria, il 27 gennaio 2010.

Depositato in Cancelleria il 7 maggio 2010

 

 

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