Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1112 del 18/01/2018

Civile Sent. Sez. 5 Num. 1112 Anno 2018
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: IANNELLO EMILIO

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 30376/2011 R.G. proposto da
Prevosti Giovanni Battista, rappresentato e difeso dall’Avv. Cataldo
D’Andria, con domicilio eletto presso il suo studio in Roma, viale
Regina Margherita, 262-264;
–

ricorrente

–

contro
Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura
Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi,
n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato;
– controricorrente –

Data pubblicazione: 18/01/2018

e contro
Equitalia Nord S.p.A., rappresentata e difesa dall’Avv. Maria Rosa
Verna e dall’Avv. Paolo Boer, con domicilio eletto presso lo studio di
quest’ultimo in Roma, Piazza Cola di Rienzo, n. 69;
– controricorrente avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 26 ottobre 2017
dal Consigliere Emilio Iannello;
udito l’Avv. Cataldo D’Andria per il ricorrente;
udito l’Avvocato dello Stato Emma Damiani;
udito l’Avv. Paolo Boer per Equitalia Nord S.p.A.;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore
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Triirrim t}latA 7 o
– – rici i

che ha co -ncluso chiedendo ritto e, in

subordine, l’accoglimento del quinto motivo per i soli interessi.
FATTI DI CAUSA
1. Giovanni Battista Prevosti ricorre con cinque mezzi, nei
confronti dell’Agenzia delle entrate e di Equitalia Nord S.p.A. (che
resistono con controricorsi) avverso la sentenza in epigrafe con la
quale la Commissione tributaria regionale della Lombardia ne ha
rigettato l’appello, ritenendo legittima la cartella di pagamento n. 117
2007 00329901 45 000 relativa all’iscrizione a ruolo dell’importo di
euro 1.894.080,72 in esecuzione della sentenza con la quale la stessa
C.T.R. aveva affermato la legittimità dell’avviso di accertamento per le
annualità 1994 e 1995 (decisione divenuta definitiva a seguito di
sentenza della Corte di cassazione).
RAGIONI DELLA DECISIONE
1. Con il primo motivo il contribuente deduce violazione e falsa
applicazione dell’art. 7 legge 27 luglio 2000, n. 212; dell’art. 97,
primo comma, Cost.; dell’art.

21-septies legge 7 agosto 1990, n.

241; degli artt. 125 e 480, comma quarto, cod. proc. civ., per avere

2

Lombardia, n. 137/02/10 depositata il 12 novembre 2010

la C.T.R. ritenuto infondata l’eccezione di nullità della cartella in
quanto mancante di sottoscrizione e della indicazione del responsabile
del procedimento. Sostiene che l’avere il legislatore previsto — con
l’art. 36, comma 4-ter, d.l. 31 dicembre 2007, n. 248, conv. dalla
legge 28 febbraio 2008, n. 31 (le cui censure di incostituzionalità
sono state dichiarate infondate dalla Corte cost. con sentenza n. 58

procedimento costituisce causa di nullità della cartella di pagamento,
solo con riferimento ai ruoli consegnati agli agenti della riscossione a
decorrere dal 1 giugno 2008, non esclude che, con riferimento ai ruoli
consegnati anteriormente, tale omissione possa considerarsi causa di
annullamento della cartella.
2.

Con il secondo motivo il ricorrente denuncia vizio di

motivazione, in relazione all’art. 360, comma primo, num. 5, cod.
proc. civ., per avere la C.T.R. ritenuto inammissibile il motivo di
gravame con il quale si lamentava l’incomprensibilità della
quantificazione delle sanzioni, in quanto diretto a sindacare le
sanzioni applicate nell’avviso di accertamento divenuto definitivo.
Rileva che tale affermazione si appalesa insufficiente in quanto
«non risponde alla contestazione mossa dal contribuente riguardante
l’incomprensibilità delle indicazioni relative alle sanzioni contenute
nella cartella di pagamento in rapporto all’intervenuto mutamento,
nella quantificazione delle stesse, sopravvenuto allo stesso avviso di
accertamento per effetto della modifica normativa del 1997».
3. Con il terzo motivo il ricorrente denuncia poi violazione e falsa
applicazione degli artt. 11, 12 e 25, commi 2 e

2-bis, d.P.R. 29

settembre 1973, n. 602, e degli artt. 1 e 6 d.m. 3 settembre 1999, n.
321, nonché vizio di motivazione, per avere la C.T.R. ritenuto
pretestuosa la doglianza con cui si lamentava la mancata indicazione
nella cartella della specie del ruolo, in quanto del tutto ininfluente ai
fini della comprensione della cartella medesima e inidonea a inficiare

3

del 2009) — che la mancata indicazione del responsabile del

la legittimità della stessa.
4. Con il quarto motivo il ricorrente denuncia violazione e falsa
applicazione dell’art. 25, commi 2 e 2-bis, d.P.R. n. 602 del 1973;
dell’art. 7, comma 1, legge n. 212 del 2000; dell’art. 3 legge n. 241
del 1990 e degli artt. 24 e 97 Cost., in relazione all’art. 360, comma
primo, num. 3, cod. proc. civ., per avere la C.T.R. ritenuto

comprensibilità delle indicazioni contenute in cartella.
Rileva che nella descrizione contenuta nella cartella di pagamento
relativa agli addebiti afferenti agli avvisi di accertamento n.
4851006236 e n. 4851006239 sono indicate voci quali «Irpef
Recupero Ecced. Imposta» e «Irpef Interessi Recupero Ecced.
Imposta» che non consentono di verificare direttamente e
immediatamente, sulla base della sola cartella, la corrispondenza
degli importi richiesti agli effettivi periodi di tempo cui si riferiscono le
determinazioni assunte ma rendono indispensabili l’esame degli avvisi
da cui la cartella trae origine e il confronto con le somme in essa
indicati.
Soggiunge che voci quali «Recupero Credito 1989 Utilizzato
Nell’Anno D’Imposta – A Seguito Accertamento 4851006236» e
«Recupero Credito 1992 Utilizzato Nell’Anno D’Imposta 1993 Riferimento Acc. 4851006239» non risultano in alcun modo
corrispondere alle somme contemplate dagli accertamenti richiamati;
che nella sezione denominata «Dettagli Degli Addebiti» vi sono
indicazioni difficilmente comprensibili quali ad esempio, con
riferimento all’accertamento n. 4851006238, quella secondo cui
«l’importo a ruolo è stato così ricavato: 100% di (1.069.602.000 4.311.000), dove 1.069.602.000 = maggiore imposta dovuta,
4.311.000 = credito recuperato; l’importo infine stato convertito in
ro».
5. Con il quinto motivo il ricorrente denuncia, infine, violazione e

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«altrettanto pretestuosa» la censura con cui si lamentava la non

falsa applicazione dell’art. 68, comma primo, d.lgs. 31 dicembre
1992, n. 546, e degli artt. 15 e 20 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602,
nonché vizio di motivazione per avere la C.T.R. rigettato anche il
motivo di gravame con il quale si lamentava l’incomprensibilità del
calcolo degli interessi sulla base del rilievo che «il contribuente, in
proprio o con l’aiuto di preparati professionisti, per dimostrare che gli

proprio calcolo alternativo, considerato che il tasso e il tempo sono
due elementi conoscibili».
Rileva che: a) la cartella si riferiva a somme provvisoriamente
iscritte a ruolo sulla base di sentenza della C.T.R. non ancora
divenuta definitiva, pendendo contro di essa ricorso per cassazione e
che pertanto non sono dovuti gli interessi previsti dall’art. 20 d.P.R.
n. 602 del 1973; b) comunque, ai sensi dell’art. 15, primo comma,
d.P.R. n. 602 del 1973, gli «interessi stessi» avrebbero dovuto essere
conteggiati in relazione alla metà dell’imponibile accertato; c) nella
cartella non vi è alcuna indicazione circa la norma in base alla quale
gli interessi sarebbero stati calcolati, né risulta specificato il periodo a
partire dal quale tale calcolo sarebbe stato effettuato e il termine
finale per il conteggio stesso; d) non è possibile individuare
immediatamente la data di scadenza del pagamento, dies a quo per il
calcolo degli interessi, anche per il fatto che gli avvisi impugnati sono
stati oggetto di provvedimento di sospensione o comunque non vi è
stata provvisoria iscrizione a ruolo del tributo in pendenza di giudizio;
e) manca l’indicazione del

dies ad quem

per tale conteggio,

rappresentato dalla data di consegna al concessionario del ruolo; f)
analoghe incertezze sussistono laddove, nella cartella, si fa generico
riferimento ad «Interessi Recupero Ecced. Imposta».
6. È infondato il primo motivo di ricorso.
La giurisprudenza di questa Corte è ferma nel ritenere, con
indirizzo dal quale non si ravvisa ragione per discostarsi, che, se

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interessi calcolati dall’ufficio non sono stati corretti deve proporre un

riferita a ruoli consegnati agli agenti della riscossione in data
anteriore al 1 giugno 2008, la cartella che ometta di indicare il
responsabile del procedimento è ratione temporis salva dalla nullità
ex art. 36, comma 4-ter, d.l. n. 248 del 2007, mentre l’annullabilità è
esclusa dalla disposizione generale dell’art. 21-octies legge n. 241 del
1990, trattandosi di vizio formale di un provvedimento a contenuto

2, lett. a, legge n. 212 del 2000, norma minus quam perfecta perché
sprovvista di sanzione (Cass. 21/03/2012, n. 4516; Cass.
15/02/2013, n. 3754; Cass. 12/01/2016, n. 332; Cass. 13/07/2017,
n. 17306; Cass. 06/10/2017, n. 23381).
Quanto poi alla sottoscrizione, costituisce altresì ius receptum il
principio secondo cui «in tema di riscossione delle imposte, la
mancanza della sottoscrizione della cartella di pagamento da parte
del funzionario competente non comporta l’invalidità dell’atto, quando
non è in dubbio la riferibilità di questo all’Autorità da cui promana,
giacché l’autografia della sottoscrizione è elemento essenziale
dell’atto amministrativo nei soli casi in cui sia prevista dalla legge,
mentre, ai sensi dell’art. 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, la cartella va
predisposta secondo il modello approvato con decreto del Ministero
competente, che non prevede la sottoscrizione dell’esattore ma solo
la sua intestazione» (cfr. ex multis Cass. n. 26053 del 2015; conf.
Cass. n. 23381, n. 6164, n. 4783 e n. 1109 del 2017).
7. Il secondo motivo è poi inammissibile, sia perché non
pertinente rispetto alla

ratio decidendi

(non impugnabilità delle

sanzioni applicate perché contenute nell’avviso presupposto, divenuto
definitivo), sia perché comunque diretto a contestare, sul piano della
motivazione, la soluzione data dal giudice del merito ad una
questione di diritto (la correttezza del riferimento, quale fonte
normativa delle sanzioni, al «d.P.R. 600»)(v.
10/01/2004, n. 188; Cass. 17/11/1999, n. 12753).

6

multis

Cass.

vincolato, né è prevista dalla disposizione specifica dell’art. 7, comma

8. È altresì infondato il terzo motivo, sotto entrambi i profili
dedotti.
Anche la norma di cui all’art. 6 d.m. n. 321 del 1999, la quale
comprende nel contenuto minimo della cartella di pagamento anche
l’indicazione della «specie del ruolo» è infatti

minus quam perfecta,

in

quanto non assistita da alcuna sanzione di nullità dell’atto.

predicabile solo ove si tratti di carenze tali da non consentire al
contribuente l’agevole identificazione della causale delle somme
pretese dall’Amministrazione finanziaria e più in generale di
controllare la correttezza dell’imposizione (v., con riferimento all’art.
25 d.P.R. n. 602 del 1973, nel testo anteriore alla sostituzione
operata con il d.lgs 26 febbraio 1999, n. 46, Cass. 26/10/05, n.
20847).
È evidente dunque che quel che rileva ai fini della validità del
ruolo o della cartella esattoriale è l’indicazione di circostanze univoche
ai fini dell’individuazione della pretesa e delle sue causali, così che
resti soddisfatta l’insopprimibile esigenza del contribuente di
controllare la legittimità della procedura di riscossione promossa nei
suoi confronti.
E ciò se può senza dubbio affermarsi avuto riguardo ai contenuti
dell’art. 7, comma 3, legge n. 212 del 2000 e degli artt. 1 e 12 d.P.R.
n. 602 del 1973 (come modif. dall’art. 8 d.lgs. 26 gennaio 2001, n.
32) — che infatti si limitano a richiedere, con espressione generica,
che gli atti in questione contengano «il riferimento all’eventuale
precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione
anche sintetica della pretesa» — deve ritenersi valido anche alla luce
dell’apparentemente più esigente disposto degli artt. 1 e 6 d.m. n.
321 del 1999, tanto più avuto riguardo a quanto in momenti
successivi previsto dal legislatore con norma primaria, in via generale
con lo Statuto del contribuente e poi con specifico riferimento ai ruoli

7

La nullità dell’atto per carenza motivazionale sarà dunque

e alle cartelle esattoriali con il d.lgs. n. 32 del 2001 (v. in termini
Cass. 25/05/2011, n. 11466).
Nel caso di specie, che l’omessa indicazione della «specie del
ruolo» possa determinare di per sé alcuna incertezza o ostacolo alla
piena comprensione delle ragioni della pretesa è univocamente
escluso dai giudici di merito alla stregua di un accertamento di fatto

num. 5, cod. proc. civ.; quella infatti che in rubrica è ricondotta a tale
tipo di vizio si appunta a ben vedere sulla stessa affermazione in
diritto, in sé considerata, della irrilevanza della mancata indicazione
della specie del ruolo (alla stregua pertanto, anche in tal caso, di una
inammissibile critica sul piano motivazionale della soluzione data ad
una questione di diritto).
9.

È poi inammissibile il quarto motivo. Esso infatti, lungi

dall’evidenziare l’applicazione di una regula iuris difforme da quelle
desumibili dalle norme citate, in punto di requisiti di validità dell’atto,
postula un accertamento in fatto diverso da quello contenuto in
sentenza (secondo il quale le indicazioni contenute in cartella
consentono di «comprendere chiaramente che trattasi dell’iscrizione a
ruolo delle imposte, sanzioni e interessi riferite ad avviso di
accertamento reso definitivo», il quale «è nella disponibilità del
contribuente»), ovvero di fatto sollecita sul punto una mera diversa
valutazione di merito, ben al di là del tema devolvibile in cassazione,
attraverso il dedotto vizio di violazione di legge.
10.

È altresì inammissibile e comunque infondato il quinto motivo

di ricorso.
La censura di vizio motivazionale mira a contrastare la
valutazione espressa in sentenza secondo cui, in buona sostanza, il
calcolo degli interessi, diversamente da quanto lamentato dal
contribuente, è agevolmente ricostruibile «considerato che il tasso e il
tempo sono due elementi conoscibili».

8

in sé non fatto segno di specifica censura ex art. 360, comma primo,

La critica si risolve nella mera apodittica contrapposizione della
opposta valutazione, ma non vengono dedotti fatti specifici,
controversi e decisivi, non considerati dal giudice del merito, né
tantomeno vengono illustrate le ragioni per cui ove tali ipotetici fatti
fossero stati considerati avrebbero condotto a una diversa decisione.
In particolare, il fatto che gli avvisi di accertamento presupposti

sarebbe stata provvisoria iscrizione a ruolo del tributo in pendenza di
giudizio non risulta nemmeno dedotto davanti al giudice a quo e
comunque la sua allegazione difetta evidentemente del requisito di
autosufficienza, il che va detto anche quanto alla citazione di
specifiche voci richiamate in cartella, con riferimento alle quali non è
comunque spiegata la ragione per cui essi avrebbero dovuto condurre
a un giudizio diverso in punto di trasparenza del calcolo degli
interessi.
Ad analoghi rilievi si espone anche la censura di vizio di
legittimità.
La dedotta illegittimità dell’addebito in cartella di interessi ex art.
20 d.P.R. n. 602 del 1973 (il quale prevede l’addebito di interessi
«sulle imposte o sulle maggiori imposte dovute in base alla
liquidazione ed al controllo formale della dichiarazione», ipotesi
evidentemente diversa da quella che risulta trattata) postula che un
tale addebito sia stato operato, che è però fatto che non emerge dalla
sentenza.
Il riferimento poi all’art. 15 d.P.R. n. 602 del 1973, in tema di
interessi sulle imposte provvisoriamente iscritte a ruolo in pendenza
di giudizio, postula che di questo tipo di iscrizione si tratti in contrasto
con l’accertamento in fatto esplicito in sentenza secondo cui invece si
tratta di iscrizione a ruolo di imposte, sanzioni e interessi riferite ad
avviso di accertamento resosi definitivo. Senza dire che comunque,
quand’anche si trattasse di iscrizione frazionata in pendenza di

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sarebbero stati oggetto di provvedimento di sospensione e che non vi

giudizio, il riferimento è erroneo, posto che dovrebbe in tal caso
trovare applicazione, ratione temporis, l’art. 68 d.lgs. 31 dicembre
1992, n. 546, il quale prevede, per l’iscrizione in base a sentenza
della Commissione tributaria regionale, il pagamento del tributo, con i
relativi interessi, per l’intero ammontare determinato in sentenza.
11. Deve pertanto pervenirsi al rigetto del ricorso, con la

processuali, liquidate come da dispositivo.
P.Q.M.
rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente al pagamento, in favore
delle controricorrenti, delle spese del giudizio di legittimità liquidate,
per entrambe, in euro 10.000 per compensi, oltre alle spese
prenotate a debito in favore dell’Agenzia delle entrate e oltre alle
spese forfettarie nella misura del 15 per cento ed agli accessori di
legge in favore di Equitalia Nord S.p.A..
Così deciso il 26/10/2017

conseguente condanna del ricorrente al pagamento delle spese