Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11101 del 27/04/2021

Cassazione civile sez. trib., 27/04/2021, (ud. 20/01/2021, dep. 27/04/2021), n.11101

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. PEPE Stefano – Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 2364/2017 proposto da:

F.L., Z.V., Z.F., rappresentati e

difesi dall’avv. Patrizio Alecce ed elettivamente domiciliati presso

il suo studio in Roma, Via della Fisica n. 7;

– ricorrenti –

Contro

AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F.: (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato

(C.F.: (OMISSIS)), presso i cui uffici in Roma, Via dei Portoghesi

12, è domiciliata;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 299/2/16 della Commissione tributaria

Regionale dell’Umbria, depositata il 14/06/2016;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20/01/2021

dal Consigliere Dott. Pepe Stefano.

Fatto

RITENUTO

che:

1. L’Agenzia delle entrate notificava a F.L., Z.V. e Z.F., l’avviso di liquidazione di imposta di successione n. 2010-9990-495 afferente alla dichiarazione di successione di Z.G. e, in particolare, con tale avviso l’Amministrazione provvedeva a revocare il beneficio “prima casa” richiesto da Z.V. relativamente ad un immobile sito nel Comune di Castiglion della Pescaia, non avendo ivi trasferito la residenza nel termine di diciotto mesi dall’apertura della successione.

2. I contribuenti proponevano ricorso rilevando che l’agevolazione fiscale doveva essere riconosciuta indipendentemente dal trasferimento della residenza, in quanto ricorreva un’altra ipotesi prevista dalla norma agevolativa e, cioè, che l’immobile era situato nel Comune in cui l’acquirente svolgeva la propria attività di imprenditore agricolo professionale.

3. La CTR con la sentenza n. 299/2/16, depositata il 14/6/2016, confermava la pronuncia di primo grado e, per l’effetto, rigettava l’appello proposto dai ricorrenti confermando l’avviso di liquidazione impugnato.

4. Avverso tale sentenza i contribuenti propongono ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

5. L’Agenzia delle Entrate ha depositato controricorso.

6. In prossimità della camera di consiglio le contribuenti hanno depositato memoria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo i contribuenti deducono, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione della L. n. 342 del 2000, art. 69.

I ricorrenti – dopo aver osservato che per effetto dell’art. 69 cit. il legislatore ha esteso le agevolazioni fiscali “prima casa” previste dal D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, Parte prima allegata, art. 1, per l’acquisto di immobili con atto inter vivos anche per le ipotesi di acquisto mortis causa – rilevano la diversità dei due acquisti: l’uno legato ad un evento prevedibile, l’altro ad un evento imprevedibile, la morte del de cuius. In ragione di ciò, richiedere, come fatto dalla CTR, nel caso di acquisto mortis causa che l’attività lavorativa sia svolta nel luogo ove si trova l’immobile al momento dell’apertura della successione si porrebbe in contrasto con quanto disposto dall’art. 69 cit., dovendosi esso interpretare nel senso che i presupposti per godere dell’agevolazione in esame, in caso di acquisto mortis causa, debbano sussistere non all’apertura della successione, ma al momento della relativa dichiarazione che interviene entro un anno dalla prima.

In via subordinata i ricorrenti rilevano che – qualora la Corte non ritenga di condividere l’interpretazione sopra indicata – l’art. 69 cit., nella parte in cui, ai fini di godere del beneficio fiscale della “prima casa”, non consente di estendere il termine di diciotto mesi, previsto per il trasferimento della residenza nel Comune in cui si trova l’immobile, all’attività lavorativa da svolgersi nel suindicato Comune violerebbe l’art. 3 Cost..

2. Con il secondo motivo i contribuenti lamentano, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa Parte prima, allegata, art. 1, nota 2 bis, nonchè l’omesso esame su fatto decisivo ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

Quanto alla prima parte della censura, i ricorrenti censurano la sentenza della CTR nella parte in cui ha escluso l’applicazione del beneficio richiesto in quanto, da un lato, avrebbe confuso il luogo di svolgimento dell’attività lavorativa, rilevante a tali fini, con la sede legale dell’Azienda facente capo ai contribuenti e, dall’altro, avrebbe dato rilievo ad altra attività lavorativa svolta dalla Z.V., non richiedendo la norma indicata che l’attività lavorativa sia svolta nel luogo ove si trova l’immobile con carattere di prevalenza.

Quanto alla seconda parte della censura, viene denunciato l’omessa valutazione da parte della CTR del fatto decisivo costituito dalla qualifica di imprenditore agricolo ottenuto dalla Z. il 28.10.2010.

3. Con il terzo motivo viene denunciata, ex art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, per avere la CTR affermato la mancata prova da parte dei contribuenti che parte degli immobili costituenti l’Azienda agricola si trovavano nel Comune di Castiglione della Pescaia, circostanza risultata non contestata dall’Agenzia dell’entrate.

4. Il primo motivo di ricorso non è fondato.

4.1 La questione sottoposta alla Corte è relativa all’individuazione del momento in cui, con riferimento ad un acquisto mortis causa, deve essere verificata la sussistenza dei requisiti per godere dei benefici “prima casa”.

Nella specie, l’Agenzia dell’entrate aveva revocato i benefici in esame richiesti da Z.V. in sede di dichiarazione di successione di Z.G., deceduto il (OMISSIS), e relativi all’acquisto pro quota, (in parti uguali e pro indiviso tra la dichiarante, F.L. e Z.F.) di una villa (categoria castale A/8) con annessa area circostante pertinenziale di circa 3.500 metri quadri, sita nel Comune di Castiglione della Pescaia. In proposito, la Z., in sede di dichiarazione sostitutiva sottoscritta il 20/12/2010 allegata alla denuncia di successione, dichiarava “che l’immobile in oggetto è ubicato nel territorio del Comune di Castiglione della Pescaia (GR) in cui stabilirà entro 18 mesi dalla data di apertura della successione, la propria residenza o, se diverso, in quello in cui svolge la propria attività”.

L’atto di revoca si fondava sulla circostanza che la contribuente non aveva, così come indicato nella dichiarazione di successione, trasferito la propria residenza nel suindicato Comune nel termine di diciotto mesi dall’acquisto dell’immobile D.P.R. n. 131 del 1986 ex Tariffa Parte prima allegata, art. 1.

Diversamente, i contribuenti, in sede contenziosa, hanno sostenuto che il beneficio “prima casa” era stato richiesto non sulla base della condizione sopra indicata ma in ragione del fatto, anch’esso previsto dall’art. 1 cit., che la Z.V. svolgeva la propria attività lavorativa nel Comune di Castiglione della Pescaia, assumendo all’uopo rilievo la costituzione, avvenuta il 19/1/2010, della Società “Agricola Z. S.S.” (cfr. controricorso) da parte dei tre coeredi odierni ricorrenti, e avendo, il 21/10/2010, la Z.V. chiesto il riconoscimento della qualifica di imprenditore agricolo professionale, ottenuto il 29/11/2010; eventi questi antecedenti alla dichiarazione di successione.

4.2 La indicata richiesta di applicazione dei benefici “prima casa” si fonda sulla L. n. 342 del 2000, art. 69, commi 3 e 4 (Norme in materia di imposta sulle successioni e sulle donazioni) per effetto del quale il trattamento agevolativo previsto dall’art. 1 cit. per gli atti di trasferimento inter vivos, è stato esteso anche per gli atti mortis causa, (per successione) ovvero gratuitamente (donazione), sia pure con riferimento alle sole imposte ipotecarie e catastali e non anche al tributo di registro. In particolare, la norma indicata sancisce “3. Le imposte ipotecaria e catastale sono applicate nella misura fissa per i trasferimenti della proprietà di case di abitazione non di lusso e per la costituzione o il trasferimento di diritti immobiliari relativi alle stesse, derivanti da successioni o donazioni, quando, in capo al beneficiario ovvero, in caso di pluralità di beneficiari, in capo ad almeno uno di essi, sussistano i requisiti e le condizioni previste in materia di acquisto della prima abitazione dal testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, tariffa, parte prima, allegata, art. 1, comma 1, quinto periodo. 4. Le dichiarazioni di cui al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, tariffa, parte prima, allegata, art. 1, nota II-bis, sono rese dall’interessato nella dichiarazione di successione o nell’atto di donazione. Nel caso di decadenza dal beneficio o di dichiarazione mendace, si applicano le sanzioni previste dal testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, tariffa, parte prima, allegata, art. 1, citata nota II-bis, comma 4”.

Il richiamato art. 1 cit., nota II bis, indica quali presupposti per l’applicazione del beneficio “prima casa” (imposta di registro proporzionale nella misura del 2% (invece che 9%); imposta ipotecaria e catastale fisse di 50 Euro), tra gli altri, il fatto che l’immobile deve essere sito nel Comune di residenza o in quello in cui si intende trasferire la residenza entro 18 mesi; se diverso, nel Comune dove l’acquirente svolge la propria l’attività. Tali requisiti devono essere rappresentati dall’acquirente che intende avvalersi del suindicato beneficio mediante apposita dichiarazione nell’atto di acquisto.

4.3 Orbene, alla luce del riportato quadro normativo per gli acquisti inter vivos a titolo oneroso e per le donazioni i requisiti per l’applicazione dell’agevolazione “prima casa” devono essere verificati nel momento in cui è stipulato l’atto di trasferimento (fatta eccezione per i casi in cui l’acquirente assuma l’impegno di fissare la residenza entro 18 mesi dalla data dell’atto), nel caso di trasferimenti mortis causa occorre stabilire se tali requisiti devono sussistere al momento dell’apertura della successione, come sostenuto dalla CTR, o a quello in cui viene presentata la dichiarazione di successione, per come ritenuto dai contribuenti. Sul punto assume rilievo la circostanza quanto affermato dall’Agenzia dell’entrate (Ris. 110/E 2006) secondo cui “per l’applicazione del regime di favore “prima casa”, in sostanza ciò che conta è la ricorrenza dei presupposti soggettivi e oggettivi in capo al richiedente al momento del trasferimento”.

Tale momento, qualora il bene immobile sia parte di un compendio ereditario, va individuato in quello in cui il bene viene acquistato dall’erede per causa di morte; momento che coincide con quello di produzione dell’effetto reale e, dunque, con l’apertura della successione perchè questa costituisce il titolo dell’acquisto del bene da parte degli eredi.

In proposito l’art. 459 c.c. sancisce due distinti principi: la necessità dell’accettazione per l’acquisto della qualità di erede – accettazione che può essere espressa, tacita o con beneficio di inventario (artt. 470,475 e 476 c.c.) – e la retroattività dell’acquisto, secondo il quale, pur intervenendo l’accettazione in un momento logicamente e cronologicamente successivo rispetto all’apertura della successione, essa, in qualunque momento sia compiuta, retroagisce, quanto agli effetti, al momento della morte del de cuius, e ciò al fine di consentire il realizzarsi la continuità nella titolarità dei beni del defunto.

Consegue da quanto sopra la insussistenza in capo ai contribuenti del requisito di svolgere la propria attività presso il Comune in cui era sito il compendio immobiliare a loro pervenuto in successione; attività collegata alla qualifica di imprenditore agricolo professionale in capo alla Z. riconosciuta il 29/11/2010 a seguito di domanda del 21/10/2010 e, dunque, in data successiva all’apertura della successione avvenuta (OMISSIS).

La sollevata questione di legittimità dell’art. 69 cit., per contrasto con l’art. 3 Cost., nella parte in cui, il menzionato art. 69 non consente di estendere il termine di 18 mesi al trasferimento di attività lavorativa nel Comune di ubicazione dell’immobile oggetto della richiesta di tassazione agevolata, nell’ipotesi in cui l’immobile medesimo perviene per successione mortis causa, è manifestamente infondata. L’avere, infatti, il legislatore previsto identica disciplina per gli acquisti inter vivos come per quelli mortis causa, quanto al ricorrere dei presupposti in tema di benefici “prima casa” risulta legittimo esercizio della discrezionalità legislativa, non ravvisandosi in essa alcun profilo di irragionevolezza.

L’insussistenza del requisito dello svolgimento dell’attività nel Comune in cui si trovavano gli immobili invocato dai ricorrenti al momento del loro trasferimento mortis causa, conduce all’assorbimento degli ulteriori motivi di ricorso.

5. Le spese devono essere compensate in ragione della novità della questione. Sussistono le condizioni per dare atto, ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, della sussistenza dei presupposti per il versamento, se dovuto, da parte ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

PQM

La Corte:

Rigetta il ricorso.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 20 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 27 aprile 2021