Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 10972 del 09/06/2020

Cassazione civile sez. trib., 09/06/2020, (ud. 15/01/2020, dep. 09/06/2020), n.10972

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BISOGNI Giacinto – Presidente –

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Lui – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Mar – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA Maria – rel. Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Mar – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 7746 del ruolo generale dell’anno

2013, proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

Contro

R.R., titolare della omonima ditta individuale, rappresentata

e difesa, giusta procura speciale in calce al controricorso,

dall’avv.to Andrea Parlato e dall’avv.to Franco Paparella,

elettivamente domiciliato presso lo studio dell’ultimo difensore, in

Roma, Corso d’Italia n. 19;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Sicilia, n. 15/29/12 depositata in data 1 febbraio

2012, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

15 gennaio 2020 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati

Viscido di Nocera.

Fatto

RILEVATO

Che:

-con sentenza n. 15/29/12 depositata, in data 1 febbraio 2012, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Sicilia rigettava l’appello principale proposto dall’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, nei confronti di R.R., titolare della omonima ditta individuale, e accoglieva, l’appello incidentale proposto da quest’ultima nei confronti dell’Ufficio avverso la sentenza n. 153/02/08 della Commissione tributaria provinciale di Palermo che aveva accolto il ricorso proposto dalla suddetta contribuente, esercente attività di ristorazione e sala-intrattenimenti avverso l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) con il quale l’Ufficio, previo p.v.c. della G.d.F. di Palermo, aveva contestato a quest’ultima, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. 1), del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, un maggiore reddito di impresa ai fini Irpef, add. com e reg., Irap e Iva, sanzioni e contributi previdenziali, per l’anno 2001, per omessa contabilizzazione di ricavi;

– la CTR, in punto di diritto ha osservato che: 1) dal p.v.c. si evinceva che la verifica della G.d.F. si era protratta oltre il termine- da interpretarsi restrittivamente, prorogabile eccezionalmente, a seguito di motivata autorizzazione, soltanto nei casi di particolare complessità dell’indagine – di trenta giorni di cui all’art. 12, comma 5, dello Statuto del contribuente, avendo avuto inizio il 12 giugno 2001 e termine il 31 luglio 2001, con conseguente nullità dell’accertamento in questione; 2) l’avviso di accertamento era illegittimo anche per violazione della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, in quanto- prescindendo dalla circostanza della mancata dimostrazione, ad opera dei verificatori, della conoscenza da parte della contribuente della circolare ministeriale (n. 295/E del 30 dicembre 1998) richiamata nel p.v.c. della G.d.F.- quest’ultima non era stata allegata all’atto impositivo, pur risultando “essenziale” in relazione alla ricostruzione analitico-induttiva dal reddito imponibile operata dall’Ufficio;

– avverso la sentenza della CTR, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui resiste, con controricorso, la società contribuente;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

che

– con il primo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione, e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, per avere la CTR erroneamente considerato il termine per la conclusione della verifica, fissato dalla L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, perentorio e decorrente dalla data dell’accesso fino a quella di ultimazione delle operazioni e non già esclusivamente nei gioi-ni di effettiva presenza dei verbalizzanti presso la sede di attività del contribuente;

– il motivo è fondato per le ragioni di seguito indicate;

– va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità della censura sollevata dalla contribuente in quanto dal ricorso si evince l’esposizione di ragioni che illustrano in modo esauriente la dedotta violazione dell’art. 12 cit., comma 5;

– nè peraltro viene in rilievo- come eccepito dalla contribuente-un’ipotesi di inammissibile rivalutazione di fatti già accertati dal giudice di merito (circa i tempi di durata della verifica fiscale), avendo l’Agenzia denunciato il vizio di violazione e falsa applicazione dell’art. 12 cit., comma 5, quanto alla asserita nullità dell’avviso di accertamento per protrazione della verifica fiscale oltre trenta giorni lavorativi;

– la n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, nel testo vigente ratione temporis, dispone che “La permanenza degli operatori civili o militari dell’amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del contribuente, non può superare i trenta giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di particolare complessità dell’indagine individuati e motivati dal dirigente dell’ufficio. Gli operatori possono ritornare nella sede del contribuente, decorso tale periodo, per esaminare le osservazioni e le richieste eventualmente presentate dal contribuente dopo la cgnclusione delle operazioni di verifica ovvero, previo assenso motivata del dirigente dell’ufficio, per specifiche ragioni”.

– questa Corte ha già affermato che “in tenia di verifiche tributarie, il termine di permanenza degli operatori civili o militari dell’Amministrazione finanziaria presso la sede del contribuente è meramente ordinatorio, in quanto nessuna disposizione lo dichiara perentorio, o stabilisce la nullità degli atti compiuti dopo il suo decorso, nè la nullità di tali atti puo ricavarsi dalla “ratio” delle disposizioni in materia, apparendo sproporzionata la sanzione del venir meno del potere accertativo fiscale a fronte del disagio arrecato al contribuente dalla più lunga permanenza degli agenti dell’Amministrazione” (Cass. n. 10481 del 2017; Cass. n. 17002 del 2012; negli stessi termini Cass. n. 140 20 del 2011 e Cass. n. 19338 del 2011); L’ultima delle due pronunce ha evidenziato, riguardo alla “compiuta disciplina dettata dalla L. n. 212 del 2000, con riferimento ad eventuali irregolarità commesse dai verificatori durante la ispezione”, che, in ipotesi anche di ingiustificata protrazione delle operazioni di verifica, il contribuente, oltre a formulare a verbale osservazioni e rilievi (art. 12, comma 4), può rivolgersi al Garante (art. 12, comma 6) il quale, in seguiti) alla segnalazione, esercita i poteri istruttori richiesti dal caso (art. 13, comma 6), richiamando “gli uffici al rispetto di quanto previsto dagli artt. 5 e 12 della presente legge” (art. 13, comma 9), ed, ove rilevi comportamenti che “determinano un pregiudizio per i contribuenti o conseguenz negative nei loro rapporti con l’amministrazione”, trasmette le relative segnalazioni ai titolari degli organi dirigenziali “al fine di un eventuale avvio del procedimento disciplinare” (art. 13 comma 11); -questa Corte, anche di recente (Cass. 7584/2015), ha poi ribadito che “in tema di verifiche tributarie, la violazione del termine di permanenza degli operatori dell’Amministrazione finanziaria presso la sede del contribuente, previsto dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 5, non determina la sopravvenuta carenza del potere di accertamento ispettivo, nè l’invalidità degli atti compiuti o l’inutilizzabilità delle prove raccolte, atteso che nessuna di tali sanzioni è stata prevista dal legislatore, la cui scelta risulta razionalmente giustificata dal mancate coinvolgimento di diritti del contribuente costituzionalmente tutelai” (cfr. Cass. 24690/2014; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 7584 del 15/04/2015; Cass. Sez. 5 -, Sentenza n. 2055 del 27/01/2017);

– nella specie, la CTR non si è attenuta ai suddetti principi di diritto, avendo riconosciuto -in assenza di comminatoria normativa espressa-il vizio di nullità dalla mera protrazione della verifica oltre il termine predetto, senza neanche accertare in concreto se, alla denunciata violazione del termine L. n. 212 del 2000, ex art. 12, comma 5, corrispondesse nel caso concreto la effettiva permanenza dei verificatori nei locali della impresa nel periodo dal 12 giugno 2001 al 31 luglio 2001, ovvero se tale periodo dovesse invece essere riferito alla complessiva attività d’indagine svolta anche al di fuori dei locali della impresa dagli agenti della Guardia di Finanza, atteso che le garanzie di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 12, si riferiscono espressamente agli “accessi, ispezioni e verifiche fiscali” eseguiti “nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali”, che debbono appunto essere giustificati da “esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo” (art. 12 comma 1), con la conseguenza che tali garanzie operano esclusivamente nella predetta ipotesi (cr. Corte cass. V sez. 4.4.2012 n. 14026; id. Cass. SU 29.7.2013 n. 18184);

– con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, in combinato al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, per avere la CTR erroneamente ritenuto che l’atto impositivo fosse nullo per mancata allegazione della circolare ministeriale (n. 295 del 30.12.1998, relativa alle metodologie di controllo) richiamata nel p.v.c. della G.d.F., quale “documento essenziale” ai fini della ricostruzione analitico-induttiva operata dall’Ufficio, ancorchè: 1) si era fuori dall’ambito di applicazione del’art. 42 cit., non essendo stato l’avviso motivato per relationem non contenendo alcun richiamo alla circolare ministeriale in questione;2) l’altro atto” richiamato nella motivazione dell’avviso di accertamento non include gli atti a carattere normativo o regolamentare che sono oggetto di “conoscenza legale” da parte del contribuente e, comunque, anche a volere negare valore regolamentare alla circolare ministeriale, trattandosi di un “documento interno” con valenza interpretativa di norme di legge in favore dell’Amministrazione finanziaria, alcuna incidenza sulle situazioni giuridiche soggettive del cortribuente e alcuna violazione del suo diritto di difesa avrebbe potuto ravvisarsi;

– il motivo è fondato;

– l’obbligo di motivazione dell’atto impositivo persegue il fine di porre il contribuente in condizione di conoscere la pretesa impositiva in misura tale da consentirgli sia di vall tare l’opportunità di esperire l’impugnazione giudiziale, sia, in caso positivo, di contestare efficacemente l’an e il quantum debeatur. Detti elementi conoscitivi devono essere forniti all’interessato, non solo tempestivamente (e cioè inserendoli ab origine nel provvedimento impositivo), ma anche con quel grado di determinatezza ed intelligibilità che permetta al medesimo un esercizio non difficoltoso del diritto di difesa”(Cass. n. 21564 del 2013; nello stesso senso Cass. n. 15348 del 2016; Cass. n. 20211 del 2013; Cass. n. 04516 del 2012);

– secondo principio consolidato nella giurisprudenza di questa Corte il requisito motivazionale dell’avviso di accertamento esige, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, l’indicazione delle norme in tesi violate e dei fatti che integrerebbero la relativa inosservanza, mentre non è necessaria la formulazione delle argomentazioni giuridiche a sostegno dell’atto, nè la valutazione c-itica degli elementi acquisiti, restando la relativa problematica influente nel giudizio d’impugnazione dell’atto, al diverso fine dell’indagine sul fondamento della pretesa impositiva (Cass. 17/12/M01, n. 15914; v. anche, ex multis, Cass. 11/11/2011,n. 23615; Cass. 21/11/2001,n. 14700);

– secondo indirizzo altrettanto consolidato, l’onere dell’Ufficio, in tali limiti inteso, di mettere in grado il contribuente, attraverso la motivazione dell’atto impositvo, di conoscere le ragioni della pretesa tributaria, può essere assolto per relationem mediante il riferimento a elementi offerti da altri documenti conosciuti o conoscibili dal destinatario, come il processo verbale li constatazione della Guardia di finanza che sia stato notificato o consegnato al contribuente; nè un tale rinvio può considerarsi illegittimo, per mancanza di autonoma valutazione da parte dell’Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l’Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una ecjnomia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tra:ta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio (v. ex plurimis Cass. n. 28061 del 2017; Cass. 13/10/2011, n. 21119; Cass. 10/02/2010, n. 2907);

– inoltre, in tema di motivazione per relationem degli atti d’imposizione tributaria, la L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, nel prevedere che debba essere allegato all’atto dell’Amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non trova applicazione per gli atti di cui il contribuente abbia già avuto integrale e legale conoscenza per effetto di precedente comunicazione. Parimenti il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 2, ultima parte, , stabilisce che solo se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto nè ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama salvo che quest’ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale (Cass. n. 24038 del 2018; n. 28713 del 2017; n. 18073 del 2008; n. 407 del 2015);

– questa Corte ha altresì precisato che “l’avviso di accertamento, nell’ipotesi di doppia motivazione “per -eiationem”, è legittimo ove il processo verbale di constatazione richiamato nello stesso faccia, a propria volta, riferimento a documenti in possesso o comunque conosciuti o agevolmente conoscibili dal contribuente” (Cass., sez. 5, Ord. n. 32127 del 12/12/2018; Sez. 5, Sent. n. 28060 del 24/11/2017);

– peraltro, la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, comma 1, (c.d. Statuto del contribuente), nella parte in cui prevede che, se nella motivazione di un atto dell’Amministrazione finanziaria si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama, non trova applicazione in relazione ai richiami a circolari interpretative dell’Amministrazione finanziaria, in quanto atti interni all’amministrazione stessa volti a fornire una mera interpretazione della legge, certamente vincolanti per l’ufficio, ma inidonei ad incidere sulle situazioni giuridiche soggettive dè contribuenti, e pertanto privi di alcun contenuto innovativo nei confronti (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 6205 del 20/03/2006; v anche Sez. 5, Sentenza n. 21461 del 12/11/2007);

– nella specie, il giudice a quo, non si è attenuto ai suddetti principi per avere ritenuto che, ai fini della sufficienza motivazionale dell’avviso di accertamento in questione, fosse necessaria l’allegazione della circolare ministeriale n. 295 del 30.12.98 richiamata dal p.v.c. a sua volta dichiarato dall’atto impositivo, senza considerare che sia nell’ipotesi di circolare a contenuto normativo che in quella di circolare a contenuto interpretativo, secondo la sopra richiamata giurisprudenza di questa Corte, non ne è necessaria l’allegazione, nei primo caso in quanto atto agevolmente conoscibile dal contribuente e nel secondo in quanto atto inidoneo ad incidere sulle situazioni giuridiche soggettive del contribuente medesimo;

– in conclusione, il ricorso va accolto in cassazione della sentenza impugnata e rinvio, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia-anche per le spese del giudizio di legittimità- alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 15 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 9 giugno 2020

Sostieni LaLeggepertutti.it

La pandemia ha colpito duramente anche il settore giornalistico. La pubblicità, di cui si nutre l’informazione online, è in forte calo, con perdite di oltre il 70%. Ma, a differenza degli altri comparti, i giornali online non ricevuto alcun sostegno da parte dello Stato. Per salvare l'informazione libera e gratuita, ti chiediamo un sostegno, una piccola donazione che ci consenta di mantenere in vita il nostro giornale. Questo ci permetterà di esistere anche dopo la pandemia, per offrirti un servizio sempre aggiornato e professionale. Diventa sostenitore clicca qui

LEGGI ANCHE


NEWSLETTER

Iscriviti per rimanere sempre informato e aggiornato.

CERCA CODICI ANNOTATI

CERCA SENTENZA