Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 10970 del 09/06/2020

Cassazione civile sez. trib., 09/06/2020, (ud. 15/01/2020, dep. 09/06/2020), n.10970

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BISOGNI Giacinto – Presidente –

Dott. NONNO G.M. – rel. Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria M. – Consigliere –

Dott. GRASSO Gianluca – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7763/2013 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

B.O., elettivamente domiciliato in Roma, via A Casella n. 38,

presso lo studio dell’avv. Giancarlo Sabbadini, rappresentato e

difeso dall’avv. Marco Zucchiatti giusta procura speciale a margine

del controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Friuli

Venezia Giulia n. 114/07/12, depositata il 24 settembre 2012.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 gennaio

2020 dal Consigliere Giacomo Maria Nonno.

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. con la sentenza n. 114/07/12 del 24/09/2012, la Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia Giulia (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto da B.O. avverso la sentenza n. 28/01/10 della Commissione tributaria provinciale di Pordenone (di seguito CTP), che aveva accolto solo parzialmente il ricorso proposto dal contribuente avverso l’avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2002;

1.1. come emerge anche dalla sentenza impugnata e per quanto ancora interessa in questa sede, l’avviso di accertamento era stato emesso sulla base della presunzione di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, a seguito del controllo dei conti correnti riconducibili al contribuente, ed aveva riguardato altresì il maggior reddito conseguente alle attività finanziarie detenute all’estero da quest’ultimo;

1.2. la CTR motivava l’accoglimento dell’appello principale di B.O. osservando che: a) il contribuente, “a fronte di tutte le contestate movimentazioni bancarie, ha fornito all’Ufficio il nominativo del beneficiario di esse, adempiendo così all’onere probatorio impostogli dalla legge e riassegnando dunque all’Ufficio l’onere di dimostrare che – nonostante l’indicazione del beneficiario i prelevamenti ed i versamenti bancari de quibus celavano in realtà situazioni in evasione d’imposta”; b) era quanto mai dubbia l’applicazione retroattiva del disposto della L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 402, che aveva modificato il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32;

1.3. l’appello incidentale dell’Agenzia delle entrate, relativo al reddito da capitale estero, veniva, invece, rigettato dalla CTR in ragione dell’accoglimento dell’appello principale;

2. l’Agenzia delle entrate impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a tre motivi;

3. B.O. resisteva con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e la falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziando che l’indicazione del beneficiario delle movimentazioni bancarie non è di per sè sufficiente al superamento della presunzione legale di cui alle norme citate, soprattutto allorquando il beneficiario coincida con lo stesso contribuente;

2. il motivo è fondato;

2.1. è noto che, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, sia i prelevamenti che i versamenti operati su conti correnti bancari vanno imputati a ricavi salvo che il contribuente, che voglia superare la presunzione posta dalle predette disposizioni a favore dell’Erario – che, avendo fonte legale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c., per le presunzioni semplici -, di fornire non una prova generica, ma una prova analitica (cfr. Cass. n. 26111 del 30/12/2015 e la giurisprudenza ivi richiamata; si veda anche Cass. n. 15857 del 29/07/2016), idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non sono riferibili ad operazioni imponibili, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario, in modo da dimostrare come ciascuna delle singole operazioni effettuate sia estranea a fatti imponibili (in termini, Cass. n. 18081 del 04/08/2010; Cass. n. 10480 del 03/05/2018);

2.1.1. a fronte di tale onere probatorio gravante sul contribuente corrisponde l’obbligo del giudice di merito, da un lato, di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove fornite dal contribuente a giustificazione di ogni singola movimentazione accertata, rifuggendo da qualsiasi valutazione di irragionevolezza ed inverosimiglianza dei risultati restituiti dal riscontro delle movimentazioni bancarie – in quanto il giudizio di ragionevolezza dell’inferenza dal fatto certo a quello incerto è già stato stabilito dallo stesso legislatore con la previsione, in tale specifica materia, della presunzione (Cass. n. 21800 del 20/09/2017) – e, dall’altro, di dare espressamente conto in sentenza delle risultanze di quella verifica;

2.1.2. al riguardo si ricorda, altresì, che questa Corte ha anche precisato che in mancanza di espresso divieto normativo e per il principio di libertà dei mezzi di prova, il contribuente può fornire la prova contraria anche attraverso presunzioni semplici, dovendo in questo caso il giudice di merito “individuare analiticamente i fatti noti dai quali dedurre quelli ignoti, correlando ogni indizio (purchè grave, preciso e concordante) ai movimenti bancari contestati, il cui significato deve essere apprezzato nei tempi, nell’ammontare e nel contesto complessivo, senza ricorrere ad affermazioni apodittiche, generiche, sommarie o cumulative” (Cass. n. 11102 del 05/05/2017);

2.2. nel caso di specie, la CTR si è limitata ad affermare che, con riferimento a tutte le movimentazioni bancarie, il contribuente avrebbe indicato il beneficiario, con ciò ritenendo assolto l’onere della prova sullo stesso gravante;

2.3. è evidente che la sentenza impugnata non ha assolto all’onere di esaminare specificamente la documentazione prodotta dal contribuente e di indicare analiticamente le ragioni per le quali, con riferimento alle singole movimentazioni, sia stata ritenuta sussistente la prova, anche indiziaria, della circostanza che le movimentazioni non siano riferibili ad operazioni imponibili;

2.4. del resto: a) l’indicazione del beneficiario può essere idonea a giustificare i prelevamenti ma non anche i versamenti; b) con riferimento ai primi, l’indicazione come beneficiario dello stesso imprenditore non è idonea, di per sè, a superare la presunzione prevista dalla disposizione, anche perchè la CTR non ha spiegato le ragioni per le quali il prelievo personale escluda l’imputazione dello stesso a ricavo;

3. con il secondo motivo di ricorso si deduce, sempre in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e la falsa applicazione delle medesime disposizioni di legge, evidenziandosi che la modifica apportata dalla L. n. 311 del 2004, non riguarda in alcun modo gli imprenditori commerciali, quale è B.O.;

4. il motivo è fondato;

4.1. per quanto interessa in questa sede, la modifica dell’art. 32, ha riguardato, con effetto dal 01/01/2005, non già la presunzione per la quale i prelevamenti e i versamenti sui conti correnti bancari riconducibili all’imprenditore vengono considerati come ricavi, ma l’estensione di tale previsione, già in vigore per gli imprenditori commerciali a far data dal 09/03/1999, ai professionisti;

4.2. poichè B.O. è, pacificamente, un imprenditore commerciale e non già un professionista, la predetta modifica non lo ha in alcun modo interessato (non facendosi nemmeno una questione di termini per fornire le risposte all’Amministrazione finanziaria, termini modificati dalla novella);

5. con il terzo motivo di ricorso si deduce la violazione e la falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 44, (Testo unico delle imposte sui redditi – TUIR) e del D.L. 28 giugno 1990, n. 167, art. 6, conv. con modif. dalla L. 4 agosto 1990, n. 227, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziandosi che, con riferimento al maggior reddito da capitale accertato in relazione ad attività finanziarie estere, la sentenza impugnata ha erroneamente ritenuto il rigetto dell’appello dell’Agenzia delle entrate sulla base del semplice accoglimento dell’appello principale del contribuente, relativo ad altra questione;

6. il motivo è fondato;

6.1. la sentenza impugnata ha rigettato l’appello incidentale dell’Amministrazione finanziaria, relativo al maggior reddito da attività finanziarie detenute all’estero, in ragione dell’accoglimento dell’appello principale;

6.2. peraltro, come si evince dalle trascrizioni di cui al ricorso, le questioni non sono affatto connesse, essendo il maggior reddito accertato in ragione delle attività finanziarie del contribuente cosa ben distinta dal reddito accertato in conseguenza dei prelevamenti e dei versamenti bancari riconducibili al B., sicchè la decisione della CTR si rivela erronea;

7. in conclusione il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata e rinviata alla CTR del Friuli Venezia Giulia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia Giulia, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 15 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 9 giugno 2020