Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 10729 del 05/06/2020

Cassazione civile sez. trib., 05/06/2020, (ud. 12/02/2020, dep. 05/06/2020), n.10729

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. TINARELLI FUOCHI Giuseppe – Presidente –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA Maria – rel. Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Mar – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 4171 del ruolo generale dell’anno

2013, proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

Contro

A.C. rappresentata e difesa, giusta procura speciale in

calce al controricorso, dall’Avv. Carmine Farace, elettivamente

domiciliata presso lo studio dell’avv.to Marco Machetta in Roma Via

degli Scipioni n. 110;

-controricorrente-

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Lombardia n. 162/02/2011, depositata in data 15

dicembre 2011, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

12 febbraio 2020 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati

Viscido di Nocera.

Fatto

RILEVATO

Che:

-con ordinanza n. 19490 del 2010 la Corte di cassazione cassava con rinvio la sentenza n. 68/05/2007, depositata in data 25 settembre 2007, della Commissione tributaria regionale della Lombardia che aveva rigettato l’appello proposto da A.C. nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 192/12/05 della Commissione tributaria provinciale di Varese che aveva rigettato il ricorso proposto dalla contribuente avverso l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) con il quale l’Ufficio di Gallarate aveva contestato nei confronti di quest’ultima, esercente attività di ristorazione, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e del D.L. n. 331 del 1993, art. 62sexies, convertito dalla L. n. 427 del 1993, maggiori ricavi, ai fini Irpef, Irap e Iva, contributi previdenziali e sanzioni, per l’anno 2002, con applicazione della percentuale media di ricarico (del 306,68%) al costo del venduto;

– riassunto il giudizio dinanzi alla CTR della Lombardia, con sentenza n. 162/02/2011, depositata in data 15 dicembre 2011, veniva accolto l’appello del contribuente, in riforma della decisione di primo grado;

– nella suddetta sentenza, la CTR, in punto di diritto, per quanto di interesse, ha osservato che:1) nella specie, non sussistevano le gravi incongruenze contestate alla contribuente tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dagli studi di settore, essendo il reddito dichiarato risultato “coerente e congruo” con lo studio di settore di appartenenza; 2) l’accertamento in questione era nullo per mancata attivazione del contraddittorio amministrativo preventivo; 3) a fronte di una contabilità regolarmente tenuta, lo scostamento tra la percentuale di ricarico applicata dal contribuente e quella -calcolata dall’Ufficio-mediamente riscontrata nel settore di appartenenza non integrava il presupposto delle “gravi incongruenze” per attivare l’accertamento analitico-induttivo D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d), come integrato dal D.Lgs. n. 331 del 1993, art. 62sexies, convertito dalla L. n. 427 del 1993, non essendo sostenuto da “presunzioni gravi, precise e concordanti” poichè il reddito della contribuente risultava “congruo e coerente”;

– avverso la sentenza della CTR, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato quattro motivi, cui resiste, con controricorso, la contribuente;

– la controricorrente ha depositato memoria ex art. 380bis1 c.p.c., in data 5 febbraio 2020;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

– con il primo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.L. n. 331 del 1993, art. 62sexies, comma 3, convertito dalla L. n. 427 del 1993, in combinato disposto alla L. n. 146 del 1998, art. 10, comma 3-bis, per avere la CTR erroneamente ritenuto che l’avviso fosse nullo essendo l’Ufficio tenuto ad attivare il contraddittorio amministrativo preventivo con la contribuente, ancorchè, nella specie, l’accertamento in questione non fosse basato sugli studi di settore, ma bensì sulle emerse “gravi incongruenze” tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dalle caratteristiche e dalla condizioni di esercizio della specifica attività svolta;

– con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la motivazione insufficiente della sentenza impugnata per avere la CTR ritenuto insussistenti le gravi incongruenze contestate dall’Agenzia basandosi esclusivamente sulla presunta coerenza e congruità del reddito dichiarato con gli studi di settore, ancorchè l’Ufficio per la rideterminazione del reddito nei confronti della contribuente non si fosse basato sugli studi di settore ma bensì sulle caratteristiche e condizioni di esercizio della specifica attività svolta da quest’ultima;

– con il terzo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), in combinato disposto con il D.L. n. 331 del 1993, art. 62sexies, comma 3, convertito dalla L. n. 427 del 1993, per avere la CTR erroneamente ritenuto, da un lato, che la percentuale di ricarico medio ponderata calcolata dall’Agenzia fosse priva di ulteriori riscontri indiziari e, dall’altro, che lo scostamento tra la percentuale di ricarico applicata dalla contribuente e quella applicata nel settore di appartenenza non fosse di tale ampiezza da rendere inattendibile la contabilità tenuta dalla contribuente, ancorchè l’Ufficio non avesse fatto mai riferimento alla percentuale di ricarico media applicata nel settore di appartenenza e la grave incongruenza posta a base dell’avviso di accertamento riguardasse soltanto il rapporto tra i ricavi dichiarati e quelli fondatamente desumibili in relazione alla quantità di materie prime acquistate nell’esercizio;

– con il quarto motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la motivazione insufficiente della sentenza impugnata, per avere la CTR apoditticamente affermato che l’accertamento fosse invalido per insussistenza di “grave incongruenza” tra la percentuale di ricarico applicata dalla contribuente e quella di ricarico medio ponderata del settore commerciale di appartenenza senza considerare che l’Ufficio avesse fondato la presunzione dei maggiori ricavi sulla riscontrata incongruenza tra i ricavi dichiarati e il costo delle materie prime;

– i motivi- da trattare congiuntamente per connessione- sono fondati;

– ed, invero, l’accertamento con metodo analitico-induttivo, con cui il fisco procede alla rettifica di singoli componenti reddituali, ancorchè di rilevante importo, è consentito, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), pure in presenza di contabilità formalmente tenuta, giacchè la disposizione presuppone, appunto, scritture regolarmente tenute e, tuttavia, contestabili in forza di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che facciano seriamente dubitare della completezza e fedeltà della contabilità esaminata (ex multis: Cass., sez. 5, n. 33508 del 2018; n. 20060 del 2014);

– a norma del D.L. n. 331 del 1993, art. 62 sexies, comma 3, convertito nella L. n. 427 del 1993 – “gli accertamenti di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), (…) e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, (…) possono essere fondati anche sull’esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell’art. 62 bis, del presente decreto (id est, D.L. n. 331 del 1993)”; al riguardo, secondo orientamento costante di questa Corte “gli studi di settore costituiscono, come desumibile dal citato art. 62 sexies, solo uno degli strumenti utilizzabili dall’Amministrazione finanziaria per accertare in via induttiva, pur in presenza di una contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile, il reddito reale del contribuente e che tale accertamento può essere presuntivamente condotto anche sulla base del riscontro di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, a prescindere, quindi, dalle risultanze degli specifici studi di settore e dalla conformità agli stessi dei ricavi aziendali dichiarati” (Cass., Sez. 5, sent. n. 20060 del 2014; sent. n. 23096/2012);

– la CTR non si è attenuta ai principi di cui sopra, in quanto con una motivazione insufficiente e affetta da vizi logici-giuridici – a fronte di un accertamento (analitico)induttivo dei maggiori ricavi condotto dall’Ufficio, ai sensi degli artt. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973, del D.L. n. 331 del 1993, non su studi di settore ma in base a riscontrate “gravi incongruenze tra ricavi, compensi e corrispettivi dichiarati”, rispetto a quelli “desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni della specifica attività svolta” con applicazione sul costo del venduto della percentuale di ricarico media ponderata calcolata dopo avere verificato il costo delle materie prime, le quantità utilizzate nei piatti e il prezzo finale del venduto (v. stralcio dell’avviso di accertamento riportato in ricorso pag. 2)- ha erroneamente affermato – travisando il contenuto dell’avviso-che l’accertamento in questione si fondasse sulla riscontrata esistenza di “gravi incongruenze tra i ricavi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dagli studi di settore”; da questa premessa erronea ha tratto le conseguenze- non confacenti all’accertamento compiuto dall’Ufficio-da un lato, della nullità dell’avviso per mancanza del previo contraddittorio preventivo endoprocedimentale e, dall’altro, della non ravvisabilità, nella specie, del presupposto delle gravi incongruenze tra le percentuali di ricarico applicate dalla contribuente e quelle mediamente riscontrate nel settore di appartenenza applicate dall’Ufficio, essendo risultato il reddito del contribuente “congruo e coerente” con lo studio di settore di appartenenza; da qui oltre l’errata ricognizione in diritto, l’evidente vizio motivazionale della sentenza che, per insegnamento consolidato di questa Corte, si configura soltanto qualora dal ragionamento del giudice di merito, come risultante dalla sentenza impugnata, emerga la totale obliterazione di elementi che potrebbero condurre ad una diversa decisione, oppure quando sia evincibile l’obiettiva carenza, nel complesso della medesima sentenza, del procedimento logico che lo ha indotto, sulla base degli elementi acquisiti, al suo convincimento (Cass., sez. un., 25 ottobre 2013, n. 24148; Cass. n. 10211 del 2018);

– in conclusione, il ricorso va accolto, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio- anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità- alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione per un riesame della vicenda nel merito;

P.Q.M.

la Corte:

accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia – anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità- alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 12 febbraio 2020.

Depositato in Cancelleria il 5 giugno 2020