Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 10575 del 04/06/2020

Cassazione civile sez. trib., 04/06/2020, (ud. 12/02/2020, dep. 04/06/2020), n.10575

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO Donati Viscido di Nocer – rel. Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 6353 del ruolo generale dell’anno

2012, proposto Da:

Line Plast s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore,

rappresentata e difesa, giusta procura speciale a margine del

ricorso, dall’avv. Nicodemo Furfaro e dall’avv.to Stefano Furfaro,

elettivamente domiciliata presso lo studio di entrambi i difensori

in Roma, Corso di Francia n. 158;

– ricorrente –

Contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale del Lombardia, sezione staccata di Brescia n. 41/67/2010,

depositata in data 24 gennaio 2011, non notificata.

Lette le conclusioni scritte del P.G., in persona del sostituto

procuratore generale Dott.ssa Stefano Visonà, il quale ha chiesto

il rigetto del ricorso;

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

12 febbraio 2020 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati

Viscido di Nocera.

Fatto

RILEVATO

Che:

– con sentenza n. 41/67/2010, depositata in data 24 gennaio 2011, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, aveva rigettato l’appello proposto da Line Plast s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 50/12/09 della Commissione tributaria provinciale di Brescia che aveva rigettato il ricorso proposto dalla suddetta società avverso l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) con il quale l’Ufficio di Montichiari aveva contestato nei confronti di quest’ultima, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e del D.L. n. 331 del 1993, art. 62sexies, convertito dalla L. n. 427 del 1993, un maggior reddito di impresa, ai fini Ires, Irap e Iva, interessi e sanzioni, per l’anno 2004, per rilevato notevole scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli derivanti dall’applicazione degli studi di settore e ricostruzione analitico-induttiva dei maggiori ricavi asseritamente occultati;

– la CTR, nel confermare la sentenza di primo grado, in punto di diritto, per quanto di interesse, ha osservato che: 1) l’Ufficio, avendo riscontrato un notevole scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli derivanti dall’applicazione degli studi di settore, per l’anno 2004, aveva correttamente proceduto alla ricostruzione dei maggiori ricavi asseritamente non dichiarati utilizzando i dati reperiti in sede di accesso mirato presso la sede della società contribuente, tenuto conto di due macrocategorie omogenee- quali la fabbricazione e vendita di stampi nuovi nonchè le modifiche e lavorazioni varie su stampi-;2) come si evinceva da dettagliatissimi conteggi contenuti nell’avviso di accertamento, le risultanze dell’analisi avevano fatto concludere che, nella maggior parte dei casi, le cessioni dei beni erano avvenute a prezzi inferiori ai costi diretti e le lavorazioni, modifiche e prestazioni similari su stampi per corrispettivi inferiori ai costi delle lavorazioni, con conseguenziale perdita non motivata; 3) in particolare, l’Ufficio, nella ricostruzione dei maggiori ricavi aveva tenuto conto delle schede di prodotto – contenenti i costi, il ricarico, il prezzo di vendita, l’importo fatturato, il numero e la data della relativa fattura- applicando sui costi diretti una percentuale media ponderata di ricarico più favorevole alla contribuente rispetto a quella applicabile di circa il 30%; 4) pur ammettendo che, come sostenuto dalla società, le schede di prodotto contenessero soltanto i costi di natura previsionale, era incombenza di quest’ultima provare i costi effettivi; 5)a fronte della corretta ricostruzione dei maggiori ricavi effettuata dall’Ufficio in base a dati analitici contenuti nell’avviso di accertamento e derivanti dall’analisi effettuata su dati concreti rilevati presso la sede della società, quest’ultima non aveva fornito alcuna prova documentale atta a smentire le risultanze accertate dall’organo verificatore;

– avverso la sentenza della CTR, la società contribuente propone ricorso per cassazione affidato a cinque motivi, cui resiste, con controricorso, l’Agenzia delle entrate;

– la società ricorrente ha depositato memoria ex art. 380 bis 1 c.p.c. in data 5 febbraio 2020;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2 e dell’art. 380-bis 1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

– con il primo motivo, la ricorrente denuncia l’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto decisivo e controverso per il giudizio ed erronea applicazione del combinato disposto del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, dell’art. 2729 c.c., per avere la CTR – a fronte di una specifica censura di appello – omesso di specificare quali fossero le presunzioni gravi, precise e concordanti poste dall’Ufficio a fondamento della ricostruzione induttiva dei presunti maggiori ricavi con assunta sottofatturazione da parte della società contribuente: 1) facendo riferimento, ancorchè in presenza di una contabilità risultata regolarmente tenuta, da un lato, genericamente a “dati analitici” contenuti nell’avviso di accertamento, e dall’altro, alle schede-prodotto che, lungi dal costituire una presunzione grave, precisa e concordante, concretavano documentazione informale, con mero valore previsionale ed illegittima determinazione del c.d. “valore normale”; 2) senza spiegare per quale ragione tutti i dati contenuti nella scheda-prodotto erano da considerarsi veritieri salvo l’importo fatturato;

– con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 9, dell’art. 51, comma 2, del D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 53,57,85,86, 110, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 2, comma 2, nonchè art. 3, nonchè in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza impugnata circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio 1) per avere la CTR fondato la decisione – senza esternarne le ragioni e, peraltro, motivare sull’eccepito erroneo richiamo operato in sede di accertamento dall’Ufficio al prot. (OMISSIS) della Direzione Centrale Accertamento – sulla indebita applicazione del c.d. valore normale, anche se tale criterio- ante D.L. n. 223 del 2006, art. 35, commi 2 e 3, conv. nella L. n. 248 del 2006 – poteva essere utilizzato solo in ipotesi specifiche e, in particolare, in assenza di un corrispettivo liberamente pattuito tra le parti; 2) per non avere la CTR ritenuto che – anche considerando erroneamente applicabile il criterio del valore normale- nella specie non sussistessero le contestate “gravi incongruenze” di cui all’art. 62 sexies cit.;

– con il terzo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio per non avere la CTR argomentato in ordine al rigetto della censura afferente alla mancata considerazione da parte dell’Ufficio, nell’effettuare il conteggio dei presunti ricavi di cui agli studi di settore-contravvenendo alla risoluzione n. 42/18/42 del 16/4/81 emessa dal Ministero delle finanze- delle macroscopiche differenze sussistenti tra i vari settori merceologici degli stampi prodotti dalla Line Plast atte ad incidere sui margini di ricavo di ogni singolo settore e, quindi, sulle risultanze dell’accertamento;

– con il quarto motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, l’omessa pronuncia e l’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza impugnata circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, qual era l’eccepita-nelle fasi di merito – erroneità di calcolo e delle metodologie dei conteggi degli accertatori circa la assunta perdita di commessa per l’anno 2004 di Euro 100.987,56 a fronte di un attivo di oltre Euro 40.000;

– con il quinto motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 331 del 1993, artt. 62 bis e 62 sexies, anche in relazione al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) ed al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, per avere la CTR – a fronte di una verifica fiscale eseguita, come ammesso dagli stessi accertatori, con una diversa tipologia di controllo rispetto a quella degli studi di settore-erroneamente imputato in capo alla società contribuente l’onere di provare le motivazioni di un presunto scostamento dagli studi di settore;

– i motivi – da trattare congiuntamente per connessione – sono infondati per le ragioni di seguito indicate;

– secondo quanto si ricava dalla lettura della sentenza impugnata, una volta rilevato il notevole scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli derivanti dall’applicazione degli studi di settore, per l’anno 2004, l’Agenzia ha emesso l’avviso di accertamento in questione determinando i maggiori ricavi non contabilizzati in base ai concreti elementi reperiti in sede di accesso presso la sede della contribuente; con ciò palesando che l’accertamento in questione – pur traendo origine da una rilevata irregolarità nella compilazione di quadri dello studio di settore – lungi dal concretare una verifica standardizzata mediante l’applicazione dei parametri si è sostanziato in un’effettiva indagine analitico-induttiva, stante la emersa sostanziale inattendibilità della contabilità sotto il profilo della antieconomicità del comportamento della società;

– la giurisprudenza costante di questa Corte ha chiarito che, pur in presenza di contabilità formalmente regolare, i ricavi possano essere ritenuti falsi anche in base alla loro sproporzione, per difetto, rispetto ai costi e che, in tale contesto, sia possibile un accertamento analitico-induttivo, il quale tenga conto delle poste passive indicate dal contribuente, per ricostruire i ricavi effettivi (cfr. Sez. 5, Sentenza n. 20422 del 21/10/2005, Rv. 585383-01, secondo cui l’accertamento analitico-induttivo, è sempre legittimo quando l’esposizione dei ricavi sia talmente ridotta rispetto ai costi da indurre a ritenere antieconomica la gestione). In particolare è stato da tempo chiarito che “l’accertamento con metodo analitico-induttivo, con quale il fisco procede alla rettifica di singoli componenti reddituali, ancorchè di rilevante importo, è consentito, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), pure in presenza di contabilità formalmente tenuta, giacchè la disposizione presuppone, appunto, scritture regolarmente tenute e, tuttavia, contestabili in forza di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che facciano seriamente dubitare della completezza e fedeltà della contabilità esaminata” (ex multis: Cass., sez. 5, n. 33508 del 2018; n. 20060 del 2014); egualmente, in materia di IVA, è stato soggiunto che “l’Amministrazione finanziaria, in presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile per l’antieconomicità del comportamento del contribuente, può desumere in via induttiva, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, commi 2 e 3, sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti, il reddito del contribuente utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo su quest’ultimo l’onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni” (cfr., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 26036 del 30/12/2015, Rv. 638202-01; eadem, Sez. 5. Ordinanza n. 25217 del 11/101/2018; n. 32624 del 2019);

– il vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione denunciabile con ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, si configura solo quando nel ragionamento del giudice di merito sia riscontrabile il mancato o insufficiente esame di punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili d’ufficio, ovvero un insanabile contrasto tra le argomentazioni adottate tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico giuridico posto a base della decisione (Cass. 30822 del 2017; Cass. n. 19547 del 2017; Cass. n. 15489 del 2007);

– nella specie, la CTR, con una motivazione esaustiva e scevra da vizi logici-giudici, in conformità ai suddetti principi, ha correttamente ritenuto legittimo l’accertamento dell’Ufficio che, rilevato il notevole scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli derivanti dall’applicazione dello studio di settore, ha ricostruito i maggiori ricavi utilizzando i concreti elementi contabili reperiti in sede di accesso, tenuto conto, su indicazione della contribuente, di due macro categorie quali la fabbricazione e vendita di stampi nuovi nonchè le modifiche e lavorazioni varie su stampi; in particolare, secondo la condivisa ricostruzione dell’Ufficio l’antieconomicità del comportamento della società – evincibile dalla rilevata cessione dei beni a prezzi inferiori ai costi e dalle lavorazioni, modifiche e prestazioni similari a corrispettivi ugualmente inferiori ai costi delle lavorazioni- sarebbe stata indice di ricavi non dichiarati con conseguente ricostruzione analitico-induttiva degli stessi, non già in forza del criterio del c.d. valore normale, ma bensì applicando sui costi diretti una percentuale media ponderata di ricarico più favorevole alla contribuente di quella applicabile di circa il 30%; da qui l’evidente apprezzamento di fatto del giudice di appello-non sindacabile in sede di legittimità – circa la valenza di presunzioni gravi, precise e concordanti delle schede – prodotto i cui elementi (costi di produzione, ricarico, prezzo di vendita, importo fatturato) complessivamente considerati denotavano l’antieconomicità della gestione aziendale e, in particolare, il compimento di operazioni sottocosto; ne consegue che, anche a fronte di scritture contabili regolarmente tenute ma, quanto ai ricavi dichiarati, inattendibili per l’antieconomicità del comportamento della contribuente, la CTR ha correttamente invertito su quest’ultima l’onere della prova documentale contraria che ha ritenuto – con uguale valutazione di merito insindacabile in questa sede-non fornita; tali apprezzamenti non sono sindacabili in questa sede, in quanto in tema di ricorso per cassazione per vizi della motivazione della sentenza, il controllo di logicità del giudizio del giudice di merito non equivale alla revisione del ragionamento decisorio, ossia dell’opzione che ha condotto tale giudice ad una determinata soluzione della questione esaminata, posto che ciò si tradurrebbe, pur a fronte di un possibile diverso inquadramento degli elementi probatori valutati, in una nuova formulazione del giudizio di fatto (Cass. n. 6861 del 2019; 16526 del 2016; 25332 del 2014); invero, quanto al dedotto vizio motivazionale, questa Corte ha affermato che è inammissibile la revisione del ragionamento decisorio del giudice, non potendo mai la Corte di cassazione procedere ad un’autonoma valutazione delle risultanze degli atti di causa (Cass. n. 91/2014; Cass. S.U. n. 24148/2013; Cass. n. 5024/2012) e non potendo il vizio consistere in un apprezzamento dei fatti e delle prove in senso difforme da quello preteso dalla parte, spettando soltanto al giudice di merito di individuare le fonti del proprio convincimento, controllare l’attendibilità e la concludenza delle prove, scegliere tra le risultanze probatorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione dando liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova (Cass. n. 11511/2014; Cass. n. 25608/2013; Cass. n. 6288/2011; Cass. n. 6694/2009; Cass. n. 15489/2007; Cass. n. 4766/2006). Pertanto, con riguardo alle prove, mai può essere censurata la valutazione in sè degli elementi probatori secondo il prudente apprezzamento del giudice (Cass. n. 24155/2017; Cass. n. 1414/2015; Cass. n. 13960/2014);

– quanto all’assunto vizio motivazionale per non avere la CTR argomentato in ordine al rigetto della censura afferente alla mancata considerazione da parte dell’Ufficio, nell’effettuare il conteggio dei presunti ricavi di cui agli studi di settore delle macroscopiche differenze sussistenti tra i vari settori merceologici degli stampi prodotti dalla Line Plast, la censura non coglie la ratio decidendi, avendo il giudice di appello ritenuto legittimo l’accertamento dell’Ufficio condotto non già in forza dell’applicazione dei parametri ma di una ricostruzione analitico-induttiva dei ricavi occultati sulla base dei concreti elementi contabili reperiti in sede di accesso dei verificatori tenendo conto delle due macro categorie omogenee quali la fabbricazione e vendita di stampi nuovi nonchè le modifiche e lavorazioni varie su stampi;

– quanto all’assunto vizio motivazionale della sentenza impugnata circa l’eccepita – nelle fasi di merito – erroneità di calcolo e delle metodologie dei conteggi degli accertatori in ordine alla assunta perdita di commessa, va fatta applicazione del principio di diritto secondo cui “al fine di adempiere all’obbligo della motivazione, il giudice non è tenuto a valutare singolarmente tutte le risultanze processuali, e a confutare tutte le argomentazioni prospettate dalle parti, essendo sufficiente che, dopo aver vagliato le une e le altre nel loro complesso, indichi gli elementi sui quali, intende fondare il proprio convincimento, dovendosi ritenere disattesi, implicitamente, tutti gli altri rilievi e circostanze che, sebbene non menzionati specificamente, sono logicamente incompatibili con la decisione, adottata” (Cass., n. 11645 del 2012; n. 8767 del 2011; Cass., n. 14598 del 2003; Cass., n. 12220 del 1998);

– in conclusione, il ricorso va complessivamente rigettato;

– le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.

PQM

la Corte:

– rigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento in favore dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in Euro 5.600,00 per compensi oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 12 febbraio 2020.

Depositato in Cancelleria il 4 giugno 2020