Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 10539 del 28/04/2017

Cassazione civile, sez. trib., 28/04/2017, (ud. 29/03/2017, dep.28/04/2017),  n. 10539

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. BOTTA Raffaele – Consigliere –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. ZOSO Liana M.T. – Consigliere –

Dott. STALLA Giacomo Maria – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 14885-2014 proposto da:

S.L., elettivamente domiciliato in ROMA V.LE DELLE MILIZIE

1, presso lo studio dell’avvocato ADRIANO ROSSI, che lo rappresenta

e difende unitamente all’avvocato ANNA ROSSI;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 384/2013 della COMM. TRIB. REG. di ROMA,

depositata il 06/11/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

29/03/2017 dal Consigliere Dott. STALLA GIACOMO MARIA.

Fatto

RILEVATO IN FATTO

che:

p. 1. S.L. propone un motivo di ricorso per la cassazione della sentenza n. 384/9/13 del 6 novembre 2013 con la quale la commissione tributaria regionale del Lazio, pronunciando a seguito di cassazione con rinvio (Cass. 2465/12), ha ritenuto legittimo il rifiuto opposto dall’agenzia delle entrate alla sua istanza di rimborso della maggiore imposizione Irpef operata sulla liquidazione del Fondo Pensione Dirigenti Enel (PIA-Fondenel) spettantegli alla cessazione del rapporto di lavoro.

In particolare, la commissione tributaria regionale ha rilevato che: – in base a quanto statuito da Cass. SSUU 13642/11, seguita da Cass. 2465/12 cit., oggetto di imposizione con aliquota del 12,50% sul reddito di capitale, in luogo della tassazione separata applicabile sul TFR, era unicamente la quota di liquidazione ascrivibile a rendimento da investimento delle somme sul mercato finanziario; – la prova, nell’an e nel quantum, del rendimento così inteso gravava sul contribuente che aveva richiesto il rimborso; – tale prova non era stata fornita dal S. mediante idonea documentazione, tali non essendo le dichiarazioni Enel da lui allegate.

Resiste con controricorso l’agenzia delle entrate.

Entrambe le parti hanno depositato memoria.

p. 2.1 Con l’unico motivo di ricorso il S. lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4, – violazione e falsa applicazione dell’art. 384 c.p.c., comma 2. Per avere la commissione tributaria regionale, operando quale giudice di rinvio, erroneamente applicato il principio di diritto fissato da Cass. 2465/12 cit.. In particolare, omettendo di verificare quando era maturato il diritto alla percezione della rendita capitalizzata (suo collocamento in quiescenza in data 30 novembre 1999 e, dunque, sotto il regime previgente al 31 dicembre 2000), ed a quanto ammontasse il rendimento assoggettato a tassazione del 12,50% ex art. 42 T.U.I.R. vigente ratione temporis. Inoltre, la CTR non aveva esaminato la reale natura del rapporto regolato dal contratto collettivo aziendale Enel del 1986 (assicurazione – capitalizzazione), nè la documentazione da lui prodotta.

p. 2.2 I motivo è infondato.

La citata sentenza SSUU n. 13642 del 22 giugno 2011 ha stabilito il principio secondo cui: “in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dall’i gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 cit., art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17″.

Tale indirizzo ha trovato successive plurime applicazioni anche in ordine alla nozione di “rendimento” qui rilevante: Cass. 287/12; 14498/12; 23520/12; 3130/14; 17365/14, ord.; 5614/15 ed altre.

In particolare, Cass. 17365/14 ord., cit., ha ripreso i vari profili nei quali si è articolato il ragionamento delle SSUU osservando, per quanto qui rileva, che: – sulla nozione di “rendimento” (tassabile al 12.50% fino al 31 dicembre 2000), viene richiamato che: “…per rendimento del capitale deve intendersi, come espressamente precisato nella parte motiva della citata sentenza delle Sezioni Unite (ultima parte del penultimo periodo del paragrafo 6.1), il “rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato, la cui quantificazione deve essere compiuta dal giudice di merito, come questa corte ha avuto modo di ulteriormente specificare nella successiva sentenza 29583/11 – sulla base di “una congruente analisi giuridica della fattispecie concreta, che operi l’accertamento della “natura e quantità del rendimento che sarebbe stato erogato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego da parte del Fondo sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego”; – risulta pertanto necessario, da parte del giudice del merito, svolgere un esame degli investimenti effettuati dal Fondo sul mercato finanziario (alla stregua delle norme contrattuali via via applicabili) e delle plusvalenze con essi realizzati, così da accertare “…se in concreto sussistesse un rendimento imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato (ossia, in termini più espliciti, se la differenza tra le somme erogate al beneficiario e l’ammontare dei contributi versati da lui e dal datore di lavoro derivasse in tutto o in parte dalla gestione di tali contributi sul mercato finanziario)”.

Sempre sul problema della natura ed individuazione della quota di rendimento tassabile, per i “vecchi iscritti”, al 12,50% (sulla differenza tra ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo), Cass. n. 3130/14 ha esplicitato nello stesso senso – la necessità dell’ accertamento di merito sulla sussistenza ed entità del rendimento (effettivo investimento sul mercato del capitale degli accantonamenti imputabili ai contributi versati al Fondo dal datore di lavoro e dal lavoratore; risultati dell’investimento; modalità dell’assegnazione delle eventuali plusvalenze così ottenute alle singole posizioni individuali). Posto che è sulla scorta di tale indagine che il giudice di merito “quantificherà la parte della somma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcolerà l’imposta dovuta dal contribuente (e, conseguentemente, l’ammontare del suo effettivo credito restitutorio) applicando solo a tale parte l’aliquota del 12,5%, (come sopra decrementata) secondo la disciplina dettata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6, fermo restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17”. Sicchè non può dirsi pienamente rispettato il principio di diritto espresso dalle SSUU ove non sia stato dal giudice di merito compiuto un “accertamento approfondito ed analitico sulla natura e quantità del rendimento che sarebbe stato liquidato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato (e quale sia stato) l’impiego sul mercato del capitale accantonato e quale (e quanto) sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego”.

p. 2.3 Questo orientamento è stato puntualmente recepito, tra le parti, dalla citata sent. Cass. 2465/12 cit. che – su ricorso dell’agenzia delle entrate – ha disposto il rinvio di cui alla sentenza CTR qui impugnata.

La sentenza S.C. in oggetto, dopo aver richiamato le SSUU cit., ha così stabilito: “”ricorre il vizio di omessa motivazione della sentenza, denunziabile in sede di legittimità, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella duplice manifestazione di difetto assoluto o di motivazione apparente, quando il Giudice di merito ometta di indicare, nella sentenza, gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento, ovvero indichi tali elementi senza una approfondita disamina logica e giuridica, rendendo in tal modo impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento” (Cass. n. 1756/2006, n. 890/2006). La decisione impugnata, pur ponendosi nel solco del richiamato principio, avendo affermato che sulla parte relativa al rendimento deve applicarsi la ritenuta del 12,50%, determinata con i criteri dell’art. 42 cit. T.U.I.R., non risulta, per la genericità dell’assunto conclusivo, aderente ad esso nella parte in cui, senza, peraltro, dare adeguata contezza del percorso decisionale, omette di considerare che /a richiesta di rimborso afferiva all’anno 2001, nonchè di indicare gli elementi alla cui stregua va determinato il rendimento tassabile al 12,50%. Il ricorso va, pertanto, accolto, nei precisati limiti, e, per l’effetto cassata l’impugnata decisione. Il Giudice del rinvio, che si designa in altra sezione della CTR del Lazio, procederà al riesame e, quindi, adeguandosi al richiamato principio ed all’esplicito passaggio motivazionale, contenuto nella citata decisione delle Sezioni Unite n. 13642/2011, secondo cui per “rendimento” deve intendersi “il rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato da parte del Fondo del capitale accantonato, deciderà nel merito (…)”.

La sentenza CTR qui impugnata, lungi da violare il principio di diritto evincibile dalla sentenza di annullamento con rinvio, lo ha correttamente applicato ed adattato alla fattispecie mediante: – l’esatta individuazione della nozione di rendimento rilevante; – l’accollo dell’onere della prova della sussistenza ed entità di tale rendimento a carico del contribuente richiedente il rimborso; – la valutazione probatoria di mancata dimostrazione, nella specie, di un rendimento siffatto.

Segnatamente, ha osservato il giudice di rinvio che: – fermo restando il principio di diritto delle SSUU, si doveva verificare “natura e quantità del rendimento che sarebbe stato erogato a favore del contribuente, verificando se vi sia stato, e quale sia stato, l’impiego da parte del fondo sul mercato del capitale accantonato e quale, e quanto, sia stato il rendimento conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,5%”; – il contribuente non aveva prodotto documentazione tale da individuare, nella concretezza della fattispecie, questa specifica nozione di rendimento (rilevante proprio per i rapporti antecedenti al 31 dicembre 2000, come il S. rivendica essere stato quello in esame); – la certificazione Enel prodotta “nulla dice sulla modalità di impiego sul mercato del capitale accantonato e sulla natura del rendimento”.

Va dunque osservato come le mancate risposte che il contribuente ascrive a vizio della sentenza impugnata, sono in realtà dipese – nella valutazione del giudice di merito – dalla mancata possibilità istruttoria di appurare i presupposti del rimborso. Ciò anche in considerazione del fatto che la dichiarazione del sostituto d’imposta Enel prodotta dal contribuente era, come da questi affermato, (ric. pag. 10) “relativa alla quota del rendimento, con nuovo conteggio dell’imposta operato sulla base della diversa base imponibile (non più l’intera somma liquidata ma il solo rendimento)”. Senza tuttavia specificare se, ed in che termini, tale rendimento risultasse dalla documentazione Enel in questione negli stessi e precisi connotati fatti propri dalle SSUU; ovvero fosse da essa evincibile (in maniera ininfluente ai fini di causa) unicamente quale importo differenziale, indicato da Enel nell’assolvimento del proprio obbligo di sostituzione tributaria, tra ammontare del capitale accantonato e somma liquidata alla cessazione del rapporto.

Fermo restando che non sarebbe ammissibile riconsiderare – nella presente sede di legittimità – il quadro probatorio così soppesato del giudice di merito (riconsiderazione che, peraltro, non è nemmeno stata richiesta dal S.), rimane il dato oggettivo costituito dalla piena osservanza, da parte del giudice di rinvio, del principio di diritto; così per quanto concerne sia il criterio discretivo di tassazione stabilito dalle SSUU, sia la nozione rilevante di rendimento desumibile da quanto stabilito da queste ultime, ritenuto non dimostrato.

La controvertibilità della questione, vieppiù attestata dalla complessa evoluzione giurisprudenziale in materia, depone per l’integrale compensazione delle spese di lite.

PQM

La Corte;

– rigetta il ricorso;

– compensa le spese;

– v.to il D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, come modificato dalla L. n. 228 del 2012;

– dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, a carico della parte ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso principale.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, della quinta sezione civile, il 29 marzo 2017.

Depositato in Cancelleria il 28 aprile 2017