Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 10218 del 18/05/2016

Civile Sent. Sez. 5 Num. 10218 Anno 2016
Presidente: CHINDEMI DOMENICO
Relatore: STALLA GIACOMO MARIA

SENTENZA

sul ricorso 6656-2011 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona

del Direttore

pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
– ricorrente contro

2016
1385

SFERA SPA in persona del legale rappresentante pro
tempore,

PRIMUS

SRL

in

persona

del

legale

rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliati
in ROMA VIA DELLA GIULIANA 101, presso lo studio
dell’avvocato MARIO PISELLI, che li rappresenta e

Data pubblicazione: 18/05/2016

difende

unitamente all’avvocato

GIOVANNI BOLDRINI

giusta delega a margine;

controricorrenti

–

avverso la sentenza n. 16/2010 della COMM.TRIB.REG. di
BOLOGNA, depositata il 25/01/2010;

udienza del 21/04/2016 dal Consigliere Dott. GIACOMO
MARIA STALLA;
udito per il ricorrente l’Avvocato GENTILI che ha
chiesto raccoglimento;
udito per il controricorrente l’Avvocato PISELLI che

ha chiesto il rigetto;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. LUIGI CUOMO che ha concluso per
raccoglimento del ricorso.

udita la relazione della causa svolta nella pubblica

Svolgimento dei giudizio.
L’agenzia delle entrate propone un articolato motivo di ricorso per la cassazione
della sentenza n. 16/10 del 2$ gennaio 2010, con la quale la commissione tributaria
regionale di Bologna, a conferma della prima decisione, ha ritenuto illegittimo l’avviso
di rettifica e liquidazione notificato a Primus srl (già Sfera srl) ed a Sfera spa per
maggiore imposta proporzionale di registro relativa all’atto 9 febbraio 2005, con il
quale la prima aveva ceduto alla seconda la propria azienda commerciale di prodotti

L’avviso in questione ha accertato una maggior base imponibile mediante
disconoscimento, per non inerenza, della passività rappresentata da un debito di
Sfera srl nei confronti della controllante Piramide srl a fronte di un finanziamento
infruttifero da quest’ultima erogato, per l’importo di euro 1.600.000,00, il giorno
precedente la cessione aziendale. Esso è stato ritenuto infondato dalla commissione
tributaria regionale sull’assunto che, in base all’articolo 51, quarto comma, d.P.R.
131/86, le passività debbano essere portate in deduzione dalla base imponibile ai fini
dell’imposta di registro, per il solo fatto che risultino dalle scritture contabili
obbligatorie, ed indipendentemente dal requisito di inerenza alle attività aziendali
cedute,
Primus srl e Sfera spa resistono con controricorso.
Motivi della decisione.
§ 1. Con l’unico motivo di ricorso, l’agenzia delle entrate lamenta – ex art,360, 1″
co. nn. 3 e 5 cod.proc.civ. – violazione o falsa applicazione degli articoli 51, quarto
comma, e 43, secondo comma, d.P.R. 131/86; nonché omessa motivazione su un
punto decisivo della controversia.
Ciò perché la commissione tributaria regionale aveva – da un lato erroneamente escluso la rilevanza, in base alle norme citate, dell’inerenza della posta
passiva all’esercizio aziendale; omettendo – dall’altro – di valutare tutte quelle
circostanze fattuali che, nella specie, escludevano tale requisito, denotando come la
società cedente avesse indebitamente utilizzato il debito verso la controllante ai fine
di deprimere la base imponibile dell’imposta di registro sulla cessione aziendale.
Osserva, in particolare, l’amministrazione ricorrente che il controllo di cui
all’articolo 51 cit., in combinato disposto con l’articolo 43 cit., “non deve fermarsi
davanti all’ostacolo della registrazione delle passività nelle scritture contabili
obbligatorie, ma deve spingersi oltre, alla ricerca dell’indispensabile requisito
dell’inerenza che necessariamente deve caratterizzare ogni passività rilevante ai fini
del calcolo del valore del patrimonio netto dell’azienda oggetto di cessione”.

§ 2.1 li ricorso è fondato.
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alimentari per un corrispettivo di euro 3.500.000,00.

La commissione tributaria regionale ha escluso in radice la possibilità per
l’amministrazione finanziaria di sindacare l’inerenza della posta passiva all’azienda
ceduta, assumendo che l’articolo 51 d.P.R. 131/86 “non fa riferimento alcuno al
requisito dell’inerenza e dispone che siano conteggiate le voci del passivo risultanti
dalle scritture contabili obbligatorie”.

Questa ratio decidendi non è corretta.
Ancorchè il quarto comma della norma in esame preveda che l’ufficio, nel caso di

valore dichiarato con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono
l’azienda, “al netto delle passività risultanti dalle scritture contabili obbligatorie o da
atti aventi data certa a norma del codice civile tranne quelle che l’alienante si sia
espressamente impegnato ad estinguere (…)” senza, pertanto, fare riferimento

esplicito al requisito di inerenza, deve pur tuttavia ritenersi che il suddetto controllo
non possa prescindere dal riscontro altresì di quest’ultimo requisito al fine dell’
adeguamento dell’imposizione al valore effettivo del complesso aziendale trasferito.
Il richiamo testuale di legge vuole indicare che, in tanto dovrà tenersi conto delle
passività aziendali, in quanto queste ultime risultino dalle scritture contabili
obbligatorie (o da altri atti con data certa); non anche che le passività effettivamente
risultanti in contabilità comportino per ciò solo, in sede di controllo, la diminuzione
della base imponibile dell’imposta di registro indipendentemente dalla loro
comprovata inerenza all’azienda ceduta.
In sede di interpretazione dell’articolo 50 d.P.R. 131/86 in tema di
conferimento di aziende – nella formulazione antecedente alla modificazione
apportata dalla 1.488/99, la quale ha comunque mantenuto il criterio secondo cui “la
base imponibile è costituita dal valore dei beni o diritti conferiti al netto delle
passività e degli oneri (…))”

–

questa corte di legittimità ha avuto in più occasioni

(Cass. nn. 23234/15; 3444/14; 2577/11, ord.; 16768/02; 536/01) modo di
osservare come la deduzione delle passività ed oneri dai beni conferiti sia in ogni
caso condizionata alla loro inerenza (v. 3444/14 cit.) “all’oggetto del trasferimento
stesso con esclusione, quindi, di passività od oneri che, anche se gravanti sul
conferente ed assunti dalla società cessionaria, non possono dirsi collegati all’oggetto
del trasferimento”.

Ulteriormente osservando come tale principio, conformativo

dell’ordinamento nazionale alla Dir.CEE n.335/69 in materia di imposte indirette sulla
raccolta di capitali, sia “di ostacolo ad una deduzione indiscriminata delle passività ed
oneri gravanti sui beni conferiti, ed imponga una verifica circa la sussistenza del
“collegamento” tra la passività e l’acquisizione del bene da parte del cedente del

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Ric.n.6656/11 rg. – Ud.del 21 aprile 2016

st.

atti che abbiano per oggetto aziende o diritti reali su di essi, effettui il controllo del

cessionario”; così da doversi escludere la legittimità di una riduzione dell’imposta nel
caso di mutui ipotecari costituiti in funzione di elusione del carico tributario.
Trasponendo questo principio di ordine generale alla cessione aziendale ex articolo
51 d.P.R. cit., rileva dunque come la presunzione di corrispondenza del valore reale a
quello dichiarato dalle parti nell’atto (1^ CO.) possa essere superata
dall’amministrazione finanziaria allorquando quest’ultima autonomamente accerti (4″
co.) che il valore dichiarato ha tenuto conto di passività le quali, per quanto iscritte

l’azienda trasferita.
li che equivale ad affermare che, fiscalmente, la passività non inerisce sempre e
comunque all’azienda sol perché risultante dai libri obbligatori.
E’ pur vero che in quest’ultima ipotesi sussiste, per il solo fatto che i debiti risultino
dai libri contabili obbligatori, la responsabilità dell’acquirente dell’azienda ex articolo
2560, 2^ co., cod.civ.; ma, allorquando emerga che tali debiti siano in realtà estranei
all’azienda, l’assunzione di tale responsabilità da parte dell’acquirente non può che
configurare un’ipotesi sostanzialmente riconducibile all’accollo da parte del
cessionario del debito del cedente (indipendentemente dalla inerenza soltanto
contabile, e non operativa, della posta passiva).
Senonchè, tale accollo non rappresenta che una modalità di determinazione e
corresponsione del prezzo di acquisto, così come concordato in ragione dell’effettivo
valore attribuito dalle parti all’azienda; il quale dovrà pertanto essere individuato, ai
fini dell’imposta di registro, non al ‘netto’, ma al ‘lordo’ della passività non inerente
(Cass.12215/08).
TI che trova del resto riscontro normativa nel secondo comma dell’articolo 43 2″
co. d.P.R. 131/86, il quale stabilisce che “i debiti o gli altri oneri accollati e le
obbligazioni estinte per effetto dell’atto concorrono a formare la base imponibile”.
§ 2.2

Nel caso di specie, l’ufficio non ha disconosciuto l’effettività del debito della

cedente Sfera srl nei confronti della controllante Piramide sri, assumendone però la
non inerenza all’azienda ceduta; la contestazione dell’amministrazione finanziaria, in
altri termini, non ha riguardato l’esistenza in sé del debito, ma unicamente la sua
pertinenza alle esigenze e finalità aziendali.
E ciò ha fatto sostenendo una tesi, in linea di principio, esatta; perché volta, in
sede di controllo del valore dichiarato dalle parti nell’atto, ad ammettere la deduzione
dalla base imponibile delle sole passività inerenti.
Per contro, la commissione tributaria regionale non ha dato ingresso a questa tesi,
assumendo a priori l’ininfluenza legale di tale requisito; il che ha fatto si che non
venissero presi nemmeno in considerazione tutti quegli elementi fattuali risultanyi agli
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Ric.n.6656/11 rg. Ud.del 21 aprIle 2016

nei libri contabili obbligatori, non presentino alcun collegamento o inerenza con

atti di causa e che, pure, l’amministrazione finanziaria aveva offerto a prova della
fondatezza del recupero d’imposta. Così quanto, tra il resto, alla estemporaneità del
finanziamento Piramide rispetto all’indebitamento fisiologico verificabile in capo alla
cedente; alla sua erogazione nell’imminenza della cessione aziendale; alla
funzionalità di tale finanziamento alle esigenze non già dell’azienda ceduta, ma della
società cedente in quanto posta in ‘tensione finanziaria’ (così la contribuente) per
effetto della dilazione dei termini di pagamento del corrispettivo della cessione;

Orbene – una volta affermato, nei termini che si sono detti, il principio di diritto per
cui, in sede di controllo da parte dell’amministrazione finanziaria del valore
dell’azienda dedotta in atto soggetto ad imposta di registro, ex art.51 4A co. d.P.R.
131/86, le passività risultanti dalle scritture contabili obbligatorie o da atti aventi
data certa a norma del codice civile debbono essere dedotte dalla base imponibile
solo se inerenti all’azienda – la sentenza qui impugnata dovrà essere cassata; con
conseguente rinvio alla commissione di merito la quale, nel fare applicazione di tale
principio, dovrà valutare in concreto il requisito della inerenza del finanziamento
Piramide srl all’azienda ceduta.
Tale valutazione, concretante una tipica

quaestio facti, dovrà essere condotta

ponendo l’onere della prova a carico dell’amministrazione finanziaria, la quale proprio
sulla non inerenza della posta ha basato l’avviso di accertamento opposto.
Pq m
La Corte
–

accoglie il ricorso;

–

cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione

della commissione tributaria regionale di Bologna.
Così deciso nella camera di consiglio della quinta sezione civile in data 21 aprile
2016.

all’insussistenza di una contropartita attiva di cassa.