Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 10124 del 28/05/2020

Cassazione civile sez. trib., 28/05/2020, (ud. 12/06/2019, dep. 28/05/2020), n.10124

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. SAIJA Roberto – Consigliere –

Dott. NOCELLA Luigi – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15881/2012 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, C.F. (OMISSIS), rappresentata e difesa

dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata

in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

FRATELLI T. S.R.L. in liquidazione, con sede in Fiumefreddo di

Sicilia;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Sicilia n. 148/31/11, depositata il 5 maggio 2011.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 giugno

2019 dal Cons. Luigi Nocella.

Fatto

FATTI DI CAUSA

La F.lli T. s.r.l. in liquidazione proponeva ricorso innanzi alla CTP di Catania avverso l’avviso di accertamento N. RJA03T300172/2003, notificato il 10.07.2003, con il quale l’Agenzia delle Entrate di Giarre aveva recuperato a tassazione, per l’anno 1998, L.500.318.000 quali ricavi non contabilizzati, oltre a minori somme per costi non inerenti o comunque indeducibili, applicando le connesse sanzioni.

La CTP di Catania, con sentenza N. 218/06/2006, accoglieva il ricorso nella parte concernente i ricavi non contabilizzati, ritenendo che l’Ufficio non avesse fornito prova adeguata della riferibilità all’attività d’impresa della movimentazione bancaria sui conti intestati alla società ed al socio, sulla quale era fondato l’accertamento in parte qua.

Su appello dell’Agenzia la CTR, con la sentenza oggetto del presente giudizio, ha riformato parzialmente la statuizione del primo Giudice, riconosciuto che le movimentazioni sia attive che passive dei C/C societari dovevano essere considerate riferibili all’attività sociale, perchè “risulta dal pvc la analitica ricostruzione di tali movimentazioni da cui si evincono le irregolarità nelle registrazioni contabili; la parte contribuente non ha dato giustificazione di ciò”, ha negato che lo stesso criterio potesse estendersi ai conti correnti intestati al legale rappresentante. La CTR ha affermato “Per quanto concerne…le movimentazioni di cui ai c/c personali” di condividere il principio applicato dalla CTP: “in effetti dal più volte citato pvc non emergono elementi tali da ritenere sicuramente riconducibili tali conti alla Società. Del resto l’Ufficio poco aggiunge M questa sede a sostegno delle sue motivazioni”.

L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione sulla base di quattro motivi.

La Società intimata non si è costituita.

La Corte, con ordinanza 6.03.2017, ritenuta la necessità di chiarimenti da parte dell’Agenzia ricorrente circa il procedimento di notifica del ricorso, ha rinviato il giudizio a nuovo ruolo.

L’Agenzia ha ridepositato documentazione afferente la notifica del ricorso, nonchè, in data 31.05.2019, memorie illustrative delle modalità esecutive della notifica.

Nella camera di consiglio del 12 giugno 2019 la Corte, udita la relazione del Cons. Nocella, ha deciso la causa.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Pregiudizialmente debbono ritenersi superate, anche alla luce dei chiarimenti forniti dall’Agenzia ricorrente, le perplessità circa la correttezza e completezza del procedimento di notificazione del ricorso innanzi a questa Corte.

Come invero documentalmente provato dalla relata estesa in calce all’originale ed alle copie del ricorso ed ai relativi timbri postali, l’Avvocatura dello Stato in data 19.06.2012 ha inoltrato, ai sensi della L. 21 gennaio 1994, n. 5,3 art. 4 e L. 18 giugno 2009, n. 695, art. 5, notifica a mezzo posta del ricorso a tre destinazioni, tutte riferibili alla Società: al domicilio eletto nel precedente grado (come risultante dalla sentenza oggetto di ricorso), e perciò presso lo studio del Dott. L.R.E. in (OMISSIS) (raccomandata N. 77796759143-1); alla sede sociale in Fiumefreddo di Sicilia, (OMISSIS) (raccomandata N. 77796759144-2); infine presso altra sede della Società in Fiumefreddo di Sicilia, (OMISSIS) (raccomandata N. 77796759145-3).

La Società risultava irreperibile all’ultimo indirizzo, ma il giorno 26.06.2012 il plico veniva immesso nella cassetta postale del difensore domiciliatario della Società nel giudizio di secondo grado, Dott. Li Rosi, in sua temporanea assenza, come documentato nell’avviso di ricevimento prodotto, nel quale è annotato altresì il compimento della formalità di comunicazione di avvenuta notifica e deposito del plico presso l’Ufficio postale, mediante lettera raccomandata N. 77806759143-2, pur essa immessa nella cassetta postale del domiciliatario destinatario. Infine il procedimento si completava con il vano decorso del termine di dieci giorni per il ritiro del plico, che veniva rimesso al mittente ed è stato anche depositato in atti, giusta certificazione dell’Ufficio postale in data 7.07.2012 sull’avviso di ricevimento.

Il procedimento di notifica si è pertanto completato nel rispetto delle forme previste nella L. 20 novembre 1982, n. 890, art. 8, comma 1, 4 e 6, ivi compreso l’avviso di ricevimento del c.d. CAD (giusta il più rigoroso orientamento circa la prova della notifica enunciato da Cass. sez.V ord. 21.02.2019 n. 5077, seguita da Cass. sez. L 20.06.2019 n. 16601), non rendendosi perciò necessaria la rinnovazione della notifica ex art. 291 c.p.c., pur richiesta in via subordinata dall’Agenzia ricorrente in ipotesi di eventuale incolpevole esito negativo del procedimento notificatorio.

Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate denuncia, in riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4, violazione e/o falsa applicazione degli artt. 111 Cost. 132 comma 2 n. 4 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., nonchè del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1 comma 2 e art. 36 comma 2 e 4, poichè la motivazione della pronuncia, esaurendosi “nella mera ed apodittica adesione alla tesi della contribuente, recepita dalla CTP, nella parte in cui afferma, senza alcun cenno ed alcuna considerazione, alle critiche mosse dall’Agenzia alla sentenza di primo grado…”, aveva di fatto impedito l’individuazione del thema decidendum e delle ragioni che stavano a fondamento del dispositivo, e determinava perciò la nullità della sentenza; laddove essa appellante aveva (in uno specifico e riprodotto passaggio dell’appello) non solo evidenziato l’errore giuridico dell’inversione dell’onere della prova a carico della stessa, ma altresì segnalato le specifiche fonti di prova documentale e contabile dalle quali era stata evinta la riferibilità delle operazioni bancarie tutte alle operazioni commerciali della Società.

Con il secondo motivo la ricorrente lamenta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, vizio di omessa motivazione o motivazione apparente per le medesime ragioni di fatto sulle quali è stato articolato il motivo che precede, in particolare per la mancata pur sommaria ricostruzione dell’oggetto del contendere e degli elementi di prova hinc ed inde addotti e per la conseguente mancata esposizione del procedimento logico-giuridico sui quali si è fondato l’apprezzamento degli stessi; più in particolare sugli elementi fattuali dedotti in giudizio circa la valenza probatoria delle movimentazioni risultate dai conti intestati al legale rapp.te della Società, T.G.. Sotto altro profilo, attinente alla tecnica motivazionale della pronuncia, la ricorrente evidenzia inoltre che la CTR ha motivato, nella parte in cui non ha accolto l’appello dell’Agenzia, per mero riferimento alla pronuncia di primo grado, così incorrendo nel vizio qualificato dalla Corte di Cassazione come ipotesi di apparenza della motivazione.

Con il terzo motivo, la ricorrente Agenzia lamenta insufficiente motivazione circa un fatto decisivo e controverso nel giudizio, e cioè l’avvenuta utilizzazione del C/C intestato al sig. T. per far transitare operazioni afferenti la gestione sociale, risultante da svariati passaggi del p.v.c. dai quali emergevano sia ampie ammissioni dello stesso T. in proposito, sia l’assenza di giustificazioni su una serie di operazioni su detto conto riferibili alla Società, essendone così derivata una altrimenti impossibile disapplicazione delle presunzioni legali enunciate nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32.

Infine con il quarto motivo l’Agenzia si duole, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3., della violazione falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51 e dell’art. 2697 c.c.: nel non considerare (ed omettendo di motivare sul)la provata correlazione tra operazioni societarie e flussi bancari sul conto corrente personale del T., nonchè (sul)la relazione privilegiata di quest’ultimo con la Società (nella sua veste di socio di società familiare a ristretta base di capitale), avrebbe violato l’art. 32 citato, che invece deriva, anche nella costante giurisprudenza di questa Corte, l’inversione dell’onere probatorio a carico del contribuente non solo dai rapporti finanziari propri, ma anche da quelli intestati a terzi per i quali possa presumersene l’utilizzo elusivo della normativa fiscale.

Il terzo ed il quarto motivo di ricorso, da esaminare unitariamente siccome oggettivamente e logicamente connessi, sono fondati e meritano accoglimento.

La scarna motivazione della pronuncia impugnata rende evidente che la CTR ha ritenuto che per i C/C intestati a terzi collegati con la Società raggiunta da avviso di accertamento, quali amministratori o soci o familiari di questi, l’Agenzia delle Entrate debba, a differenza che per i conti correnti intestati alla Società, fornire elementi indiziari idonei a far presumere che quei rapporti possano essere stati utilizzati per far transitare flussi finanziari scaturenti dalla (o riguardanti la) attività sociale.

Tale criterio di giudizio integra falsa applicazione del disposto del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, n. 7, e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51. Infatti questa Corte ha ritenuto di dover distinguere le situazioni, tra di loro costituenti casi diversi, nelle quali è necessario per l’Ufficio dar prova dell’intestazione fittizia del conto bancario rispetto alle situazioni nelle quali le circostanze di fatto sono indice della riferibilità delle operazioni finanziarie alla società; salva in entrambi i casi la prova contraria il cui onere incombe in capo al contribuente. In particolare Cass. Sez.V 6/12/2011 n. 26173 ha affermato che in tema di accertamento dell’imposta sui redditi, il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, n. 7 (nel testo vigente ratione temporis), secondo cui gli Uffici finanziari e la Guardia di Finanza, previa autorizzazione degli organi a ciò deputati, possono richiedere copia dei conti intrattenuti con il contribuente, non prevede alcuna limitazione all’attività di indagine volta al contrasto dell’evasione fiscale, nè circoscrive l’analisi ai soli conti correnti bancari e postali o ai libretti di deposito intestati esclusivamente al titolare dell’azienda, sicchè l’accesso ai conti intestati formalmente a terzi, le verifiche finalizzate a provare per presunzioni la condotta evasiva e la riferibilità alla società delle somme movimentate sui conti intestati al coniuge del contribuente, ben possono essere giustificati da alcuni elementi sintomatici (in quel caso il rapporto di stretta contiguità familiare, l’ingiustificata capacità reddituale dei prossimi congiunti nel periodo di imposta ed altri), incombendo in ogni caso sulla società contribuente la prova che le ingenti somme rinvenute sui conti dei familiari dell’amministratore non siano ad essa riferibili.

Peraltro è stato affermato che solo ove il titolare “terzo” del conto sia formalmente “terzo”, effettivamente sarà necessario, per l’Amministrazione, provare (anche in forza delle circostanze di cui sopra si è detto), che tal “terzietà” è solo apparente, fungendo il soggetto da mera testa di legno del contribuente; diverso è invece il caso (Cass. Sez.V Ord. 15/03/2013 n. 6595) in cui, in ipotesi di società di persone a ristretta base familiare, l’Ufficio finanziario utilizzi, nell’esercizio dei poteri attribuitigli dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, nn. 2 e 7, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla medesima società le operazioni ivi riscontrate, tenuto conto della relazione di parentela tra quelli esistente ed idonea a far presumere, salvo facoltà di provare la diversa origine delle entrate, la sostanziale sovrapposizione degli interessi personali e societari, nonchè ad identificare in concreto gli interessi economici perseguiti dalla società con quelli stessi dei soci; in questo secondo caso (Cass. Sez.V 1/10/2014 n. 20668) la qualità di socio in capo al soggetto sottoposto a indagini finanziarie ne riduce la lontananza dalla società alla quale partecipa, e pertanto consente all’Amministrazione di riferire al contribuente le movimentazioni, salva la prova contraria a suo carico, al fine di determinarne i maggiori ricavi non dichiarati, in quanto tali rapporti di contiguità rappresentano elementi indiziari che assumono consistenza di prova presuntiva legale, ove il soggetto formalmente titolare del conto non sia in grado di fornire indicazioni sulle somme prelevate o versate e non disponga di proventi diversi o ulteriori rispetto a quelli derivanti dalla gestione dell’attività imprenditoriale. Tali principi sono tanto più logicamente applicabili quando il rapporto bancario sia intestato al legale rapp.te o all’amministratore della società accertata, per la precisa presunzione ricavabile dalla titolarità dei poteri gestori che rendono ancor più probabile l’impiego promiscuo del conto corrente personale.

Infine Cass. Sez.V 18/12/2014 n. 26829 ha ritenuto, in tema di accertamento IVA relativo a società di capitali, che gli accertamenti nei confronti di società di capitali ben possono essere fondati sulle risultanze di rapporti finanziari intestati a terzi, sulla base di elementi sintomatici anche presuntivi evidenziati dalla peculiare fattispecie (nella specie, la particolare ristrettezza della compagine sociale), incombendo in ogni caso sulla società contribuente la prova che le ingenti somme rinvenute sui conti dell’amministratore, o del di lui coniuge (e socio), non siano allo stesso riferibili (conformi Cass. Sez.V 12/06/2015 n. 12276; Cass. Sez.VI-V, Ord. 1/02/2016 n. 1898; Cass. Sez.V 22/04/2016 n. 8112; infine la recente Cass. Sez.V Ord. 20.03.2019 n. 7758).

L’applicazione corretta di tale principio di diritto avrebbe imposto alla CTR di individuare l’esatta situazione fattuale dei rapporti tra società, amministratore ed altri soci, al fine di individuare se l’onere di provare l’estraneità dei conti correnti bancari all’attività sociale competesse alla Società accertata o all’Agenzia, laddove i Giudici d’appello hanno, immotivatamente e prescindendo da qualsiasi criterio distintivo tra le varie ipotesi formulabili, onerato di tale prova l’Agenzia accertatrice, così di fatto attribuendole un indiscriminato onere probatorio che, alla stregua dei principi di diritto costantemente enunciati da questa Corte, sussiste soltanto in caso di accertata estraneità non solo formale, ma anche effettiva, del terzo titolare del conto o del rapporto utilizzato.

L’accoglimento dei predetti motivi, assorbiti i primi due per difetto di interesse al loro esame, comporta la cassazione della sentenza impugnata nella parte investita dal ricorso dell’Agenzia delle Entrate di Giarre e la remissione del giudizio innanzi alla CTR della Sicilia perchè, in diversa composizione, decida la controversia previo nuovo esame dell’appello in parte qua alla luce dei richiamati principi di diritto, provvedendo altresì alla pronuncia sulle spese di giudizio anche relative alla presente fase di legittimità.

PQM

La Corte accoglie il terzo e quarto motivo di ricorso e, assorbiti i primi due, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Sicilia in diversa composizione per nuovo esame e decisione anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 12 giugno 2019.

Depositato in Cancelleria il 28 maggio 2020