Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 24794 del 15/09/2021

Cassazione civile sez. VI, 15/09/2021, (ud. 27/04/2021, dep. 15/09/2021), n.24794

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUCIOTTI Lucio – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – rel. Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 35013-2019 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– ricorrente –

contro

ARZILLIBUS SRL, in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA MATERA, 23/A, presso lo

studio dell’avvocato FABIO GERMANI, rappresentata e difesa

dall’avvocato MARIO LATTANZI;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 1390/7/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE della TOSCANA, depositata il 10/07/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 27/04/2021 dal Consigliere Relatore Dott. COSMO

CROLLA.

Fatto

CONSIDERATO IN FATTO

1.La soc. Arzillibus srl proponeva ricorso davanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Grosseto avverso l’atto di irrogazione della sanzione della somma di Euro 10.000,00 per la violazione del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 7, comma 4/bis avendo omesso di inviare, nei termini di legge, la dichiarazione di intenti ricevuta dalla soc. Mataluna Viaggi srl per una operazione posta in essere nel 2009 (la cessione di un autobus Iveco tg. (OMISSIS) non assoggettata ad Iva ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8).

2 La CTP accoglieva parzialmente il ricorso rideterminando la sanzione in Euro 350,00.

3. La sentenza veniva impugnata dall’Agenzia delle Entrate e la Commissione Tributaria Regionale della Toscana rigettava il ricorso osservando, che essendosi in presenza di una successione di normativa sanzionatoria, trovava applicazione la disciplina più favorevole al contribuente in applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 3 richiamata dal comma 4 bis della stessa disposizione.

4 Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenzia delle Entrate sulla scorta di un unico motivo. La contribuente si è costituita depositando controricorso.

5 Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis c.p.c. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. L’Agenzia delle Entrate ha depositato memoria.

Diritto

RITENUTO IN DIRITTO

1.Con l’unico motivo di impugnazione l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 7, comma 4 bis, e D.Lgs. n. 158 del 2015, art. 15, comma 1, lett. g in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 per avere la CTR erroneamente applicato il principio della successione della legge nel tempo in quanto la sanzione più favorevole è comminata per una condotta diversa da quella contestata al contribuente.

2 Il motivo del ricorso è infondato.

2.1 Conviene preliminarmente riepilogare il quadro normativo di riferimento.

2.1 Il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8 qualifica ed elenca le cessioni all’esportazione non assoggettate ad imposizione di Iva. In forza della previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 1, lett. c), gli operatori economici che effettuano frequenti operazioni con l’estero (esportatori abituali) possono, alle prescritte condizioni e nei limiti del “plafond” di cui dispongono, acquistare beni e servizi (esclusi fabbricati, aree fabbricabili e beni/servizi per i quali l’iva è indetraibile) senza dover corrispondere l’Iva ai propri fornitori (ovvero “in sospensione di imposta”).

2.2 Il D.L. 29 dicembre 1983, n. 746, convertito in L. 27 febbraio 1984, n. 17, all’art. 1, lett. c), fra le condizioni per l’applicabilità delle disposizioni di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 8, comma 1, lett. c) e comma 2, (cessioni e prestazioni di servizi rese a soggetti che, avendo effettuato cessioni all’esportazione con operazioni intracomunitarie, si avvalgono della facoltà di acquistare o importare beni e servizi senza pagamento dell’imposta), ha prescritto che “l’intento di avvalersi della facoltà di effettuare acquisti o importazioni senza applicazione della imposta risulti da apposita dichiarazione, redatta in conformità al modello approvato con decreto del Ministro delle finanze, contenente l’indicazione del numero di partita IVA del dichiarante nonché l’indicazione dell’ufficio competente nei suoi confronti, consegnata o spedita al fornitore o prestatore, ovvero presentata in dogana, prima dell’effettuazione della operazione”

2.3 La L. 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 381, ha aggiunto al D.L. n. 746 del 1983, art. 1, comma 1, lett. c), la disposizione secondo cui l’obbligo di comunicazione all’Agenzia delle entrate, da parte del ricevente o prestatore, dell’esercizio della facoltà di effettuare acquisti o importazioni senza applicazione dell’imposta deve essere adempiuto “esclusivamente per via telematica entro il giorno 16 del mese successivo”; tale obbligo riguarda la comunicazione dei dati contenuti nella dichiarazione ricevuta.

2.4 Il D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 7, comma 4 bis, introdotto dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 383, dispone che “E’ punito con la sanzione prevista nel comma 3 (la sanzione amministrativa dal cento al duecento per cento dell’imposta) il cedente o il prestatore che omette di inviare, nei termini previsti, la comunicazione di cui al D.L. 29 dicembre 1983, n. 746, art. 1, comma 1, lett. c), ultimo periodo, convertito, con modificazioni, dalla L. 27 febbraio 1984, n. 17, o la invia con dati incompleti o inesatti”.

2.5 Tale disposizione normativa è stata sostituita, in forza del D.Lgs. n. 175 del 2014, art. 20, comma 2 in vigore secondo quanto previsto da successivo comma 3 dal 1/1/2015, con la seguente norma ” E’ punito con la sanzione prevista nel comma 3 il cedente o prestatore che effettua cessioni o prestazioni, di cui al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8, comma 1, lett. c), prima di aver ricevuto da parte del cessionario o committente la dichiarazione di intento e riscontrato telematicamente l’avvenuta presentazione all’Agenzia delle entrate, prevista dal D.L. 29 dicembre 1983, n. 746, art. 1, comma 1, lett. c), convertito, con modificazioni, dalla L. 27 febbraio 1984, n. 17″.

2.6 Il D.Lgs. n. 158 del 2015, art. 151 comma 1, lett. g), e’, infine, intervenuto sull’entità della sanzione amministrativa fissandola nella misura tra Euro 250,00 a Euro 2.000,00. Il D.L. n. 34 del 2019, n. 58 ha ripristinato, a far data dal periodo successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione, il pregresso regime sanzionatorio.

2.7 Il trattamento sanzionatorio e’, quindi, riservato alla violazione degli obblighi relativi ad una procedura formale da osservare in tempi predeterminati: nella pregressa disciplina l’esportatore abituale che si avvaleva della facoltà di effettuare acquisti senza applicazione dell’Iva, prima di eseguire il pagamento, doveva presentare un’ apposita dichiarazione di avvalersi della suddetta facoltà alla controparte che, a sua volta, era tenuta a trasmetterla telematicamente e tempestivamente all’Agenzia delle Entrate; la nuova normativa, nell’intento di semplificare le operazioni, prevede che la trasmissione telematica delle dichiarazioni di intenti avviene direttamente ad opera dell’esportatore abituale il quale successivamente provvede a consegnarla al fornitore.

2.8 Orbene, il nuovo regime procedurale trova applicazione per le operazioni senza applicazione dell’imposta effettuate successivamente al 1 gennaio 2015, come espressamente e transitoriamente disposto dal D.Lgs. n. 2014, art. 20, comma 3 per cui per la cessione dedotta nel presente giudizio, antecedente a questo discrimine temporale, continua ad essere disciplinata la previgente normativa in punto di condotta sanzionabile.

2.9 Per quanto concerne, invece, le sanzioni contemplate nell’atto qui impugnato, si impone una diversa soluzione, alla luce del principio del favor rei di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 2, in forza del quale, in materia di sanzioni amministrative per violazioni tributarie, “salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato”.

2.10 Questa Corte ha avuto modo di precisare sul punto che “in tema di sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, ai sensi del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 3, che ha esteso il principio del favor rei anche al settore tributario, sancendone l’applicazione retroattiva, le più favorevoli norme sanzionatorie sopravvenute debbono essere applicate, anche d’ufficio, in ogni stato e grado del giudizio, e quindi anche in sede di legittimità, all’unica condizione che il provvedimento sanzionatorio non sia divenuto definitivo: pertanto, qualora, essendo in contestazione l’an della violazione tributaria, sussista ancora controversia sulla debenza delle sanzioni, s’impone l’applicazione del più favorevole regime sanzionatorio sopravvenuto” (Cass. n. 23564/2012, n. 8243/2008, n. 18775/2006 e n. 13235/2016).

2.11 Lo ius supervenies che ha radicalmente attenuato il trattamento sanzionatorio dell’illecito tributario previsto dal D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 7, comma 4 bis trova applicazione, in forza del principio di retroattività della lex mitior, anche alle condotte consumate con la pregressa disciplina, atteso che la successione delle norme nel tempo non ha determinato una trasformazione dell’illecito tributario sotto il profilo dell’interesse protetto dalla norma e della condotta materiale (che rimane l’omissione della comunicazione della dichiarazione di intenti nei termini di legge, recante pregiudizio all’azione di controllo dell’Ufficio) ma ha interessato aspetti strumentali e procedurali legati all’individuazione del soggetto tenuto alla comunicazione.

2.12 L’interpretazione estensiva del principio del favor rei, riconducibile al contenuto intrinseco della norma, non solo è consentita in via generale, ma neppure appare in concreto preclusa da una previsione espressa e contraria contenuta nella disciplina transitoria.

2.13 Può quindi affermarsi che la condotta realizzata dal contribuente, pur rimanendo illecita secondo la pregressa regolamentazione, in virtù della norma transitoria, è assoggettata alla regime sanzionatorio più mite per effetto del principio del favor rei.

3. Il ricorso va, quindi, rigettato.

4. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte, rigetta il ricorso;

condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese die presnete giudizio che liquida in Euro 2.300,00 per compensi, Euro 200,00 per esborsi oltre al rimborso forfettario e agli accessori di legge.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 27 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 15 settembre 2021